Asunto: C-40/15

Partes:Minister Finansów, y Aspiro SA

Síntesis:

Impuesto sobre el Valor Añadido - Directiva 2006/112/CE - Artículo 135, apartado 1, letra a) - Exención en materia de Seguro - Concepto de operaciones de "seguro" y de "prestaciones de servicios relativas a las mismas efectuadas por corredores y agentes de seguros" - Interpretación estricta de las exenciones del IVA-Desmembramiento de Servicios de tramitación y liquidación de siniestros prestados en nombre y por cuenta de un asegurador" como operación no exenta

1. Antecedentes y cuestión prejudicial planteada

Esta sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea examina la interpretación del artículo 135, apartado 1, letra a), de la Directiva 2006/112/CE, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (en lo sucesivo, "Directiva IVA"), cuyo tenor literal establece que "los Estados miembros eximirán las operaciones siguientes: a) las operaciones de seguro y reaseguro, incluidas las prestaciones de servicios relativas a las mismas efectuadas por corredores y agentes de seguros".

La petición de decisión prejudicial se presentó en el marco de un litigio entre el Ministro de Hacienda polaco (Minister Finansów) y la sociedad "Aspiro SA", en relación con una consulta tributaria vinculante sobre la exención del IVA de los servicios de tramitación y liquidación de siniestros prestados por Aspiro en nombre y por cuenta de una empresa de seguros.

Aspiro es una sociedad con domicilio social en Varsovia y sujeto pasivo del IVA que, en virtud de un contrato celebrado con una empresa de seguros, presta todos los servicios relacionados con la tramitación y liquidación de siniestros en nombre y por cuenta de dicha empresa, obteniendo a cambio una remuneración a tanto alzado en función del tipo de siniestro de que se trate. Sin embargo, Aspiro no es ni una empresa de seguros, ni un corredor de seguros, ni un agente de seguros. De hecho, no es responsable frente a los asegurados.

Aspiro presentó ante el Ministro de Hacienda una solicitud de consulta tributaria vinculante con el fin de saber si los servicios de tramitación y liquidación de siniestros que presta estaban exentos de IVA. Según la citada sociedad, las operaciones que lleva a cabo, efectuadas en nombre y por cuenta de una empresa de seguros en virtud de un mandato, son operaciones de seguro en el sentido del Derecho polaco. Aduce que tales operaciones forman un conjunto diferenciado, plenamente vinculado a la actividad de la empresa de seguros e indispensable para ésta, que no persigue una finalidad en sí mismo. Aspiro considera también que estas operaciones constituyen una prestación de servicios única de naturaleza compleja que debe quedar exenta en su totalidad.

En su contestación a la consulta de 31 de agosto de 2012, el Ministro de Hacienda validó tan sólo parcialmente la postura de Aspiro, considerando que únicamente la tramitación material de los expedientes de siniestro, que incluye el estudio de la documentación pertinente y la decisión relativa a la cobertura del siniestro, constituía una operación de seguro. Por el contrario, el referido Ministro declaró que, si bien todas las demás operaciones realizadas por Aspiro guardaban relación con la tramitación y liquidación de siniestros, no constituían operaciones de seguro propiamente dichas y, por ende, no podían acogerse a la exención, dado que eran de carácter técnico- administrativo y podían efectuarse en el marco de otras actividades que no fuesen operaciones de seguro.

No satisfecha con la respuesta recibida, la sociedad Aspiro impugnó esta contestación a la consulta ante el Tribunal de lo Contencioso-Administrativo de la región de Varsovia (Wojewódzki Sqd Administracyjny w Warszawie). Este último estimó el recurso y anuló la referida contestación al considerar que el legislador polaco había ampliado el ámbito de aplicación de la exención más allá del previsto en la Directiva IVA y que el Ministro de Hacienda no podía oponer al contribuyente los términos más estrictos de la referida Directiva. Por su parte, el Ministro de Hacienda interpuso recurso de casación contra esta sentencia.

Al albergar dudas acerca de si el artículo 43, apartado 13, de la Ley del IVA polaca ampliaba erróneamente el ámbito de aplicación del artículo 135, apartado 1, letra a), de la Directiva IVA y de si los servicios prestados por Aspiro podían ser objeto de una exención, el Tribunal Supremo de lo Contencioso-Administrativo (Naczelny Sqd Administracyjny) decidió suspender el procedimiento y plantear al Tribunal de Justicia la siguiente cuestión prejudicial:

"¿Debe interpretarse el artículo 135, apartado 1, letra a), de la Directiva IVA, en el sentido de que las prestaciones de servicios, como las del presente caso, efectuadas por un tercero para una empresa de seguros en nombre y por cuenta de ésta sin que dicho tercero tenga relación jurídica alguna con el asegurado, se benefician de la exención establecida en dicha norma?".

2. Comentario

Por lo que respecta al fondo del asunto, el Tribunal comenzó recordando que los términos empleados para designar las exenciones previstas en el artículo 135, apartado 1, de la Directiva IVA han de interpretarse estrictamente, dado que éstas constituyen excepciones al principio general de que el IVA se percibe por cada prestación de servicios efectuada a título oneroso por un sujeto pasivo (vid.STJUE de 17 de enero de 2013, asunto C-224/11, BGZ Leasing, ap.56). De este modo, para dar respuesta a la cuestión planteada, el Tribunal procedió a examinar si la actividad de tramitación y liquidación de siniestros llevada a cabo por Aspiro consistía efectivamente en realizar "operaciones de seguro" o si podía considerarse que se trataba de "prestaciones de servicios relativas a las mismas efectuadas por corredores y agentes de seguros", en el sentido del artículo 135, apartado 1, letra a), de la Directiva IVA.

En primer lugar, y por lo que respecta a las operaciones de seguro, el Tribunal señala que éstas se caracterizan por el hecho de que el asegurador se obliga, mediante el pago previo de una prima, a proporcionar al asegurado, en caso de materialización del riesgo cubierto, la prestación convenida en el momento de la celebración del contrato (vid. SSTJUE de sentencias de 25 de febrero de 1999, asunto C-349/96, CPP, ap.17, y de 20 de noviembre de 2003, asunto C-8/01, Taksatorringen, ap.39). Asimismo, el TJUE puso de relieve que la expresión "operación de seguro" no se refiere únicamente a las operaciones efectuadas por los propios aseguradores sino que, en principio, resulta suficientemente amplia para incluir la concesión de una cobertura de seguro por un sujeto pasivo que no sea él mismo asegurador, pero que, en el marco de un seguro colectivo, procura a sus clientes dicha cobertura utilizando las prestaciones de un asegurador que asume el riesgo asegurado. Sin embargo, tales operaciones implican, por naturaleza, la existencia de una relación contractual entre el prestador del servicio de seguro y la persona cuyos riesgos cubre el seguro, es decir, el asegurado (vid.STJUE de 20 de noviembre de 2003, asunto C-8/01, Taksatorringen, aps.40 y 41).

Sobre la base de estas consideraciones, y teniendo en cuenta que la sociedad Aspiro no se compromete personalmente con el asegurado a garantizar la cobertura del riesgo y no mantiene con éste ninguna relación contractual, el Tribunal llegó a la conclusión de que, si bien el servicio de tramitación y liquidación de siniestros controvertido en el litigio principal es un elemento esencial de la operación de seguro en la medida en que incluye, en particular, la determinación de la responsabilidad y del importe del daño, así como la decisión de abonar o de denegar la indemnización al asegurado, dicho servicio (que además se presta al asegurador), no constituye una operación de seguro en el sentido del artículo 135, apartado 1, letra a), de la Directiva IVA.

A este respecto, el TJUE rechazó el argumento esgrimido por Aspiro y por el gobierno polaco donde se apuntaba a que dado que los servicios de tramitación y liquidación de siniestros son un elemento fundamental de la operación de seguro, al tiempo que constituyen un conjunto diferenciado, deberían beneficiarse de la exención prevista en el artículo 135, apartado 1, letra a), de la Directiva IVA, siguiendo la solución alcanzada en el caso de los servicios financieros. En este sentido, lo cierto es que el TJUE declaró en su sentencia de 5 de junio de 1997, asunto C-2/95, SDC, ap.66, que si los servicios prestados (en el referido asunto, varios servicios informáticos) considerados globalmente, forman un conjunto diferenciado y cumplen las funciones específicas y esenciales de los servicios financieros descritos en el artículo 135, apartado 1, letras d) y f), de la Directiva IVA, podrían beneficiarse de la exención prevista en la referida disposición. No obstante, el propio Tribunal declaró, en su sentencia de 20 de noviembre de 2003, asunto C-8/01, Taksatorringen, ap.43, que la analogía con los servicios financieros no puede prosperar en materia de operaciones de seguro, haciendo hincapié en la diferente redacción del artículo 135, apartado 1, letra a), de la Directiva IVA, que se refiere únicamente a las operaciones de seguro propiamente dichas, y del artículo 135, apartado 1, letras d) y f), de esta Directiva, que versa sobre las operaciones "relativas" a operaciones bancarias determinadas.

Por otra parte, el Tribunal también dejó claro que el principio de neutralidad fiscal no desvirtúa la conclusión anteriormente mencionada, habida cuenta de que este principio no es una norma de Derecho primario que pueda condicionar per se la validez de una exención o extender el ámbito de aplicación de una exención sin que exista una disposición inequívoca a tal efecto, sino que se configura como un principio de interpretación que debe aplicarse junto con el principio de interpretación estricta de las exenciones (vid., en este sentido, la STJUE de 19 de julio de 2012, asunto C-44/11, Deutsche Bank, ap.45).

En segundo lugar, y por lo que respecta al concepto de "prestaciones de servicios relativas a [operaciones de seguro] efectuadas por corredores y agentes de seguros" el Tribunal divide su análisis en dos partes diferenciadas, a saber: por un lado, el alcance de la expresión "prestaciones de servicio relativas a [operaciones de seguro]" y, por otro lado, el cumplimiento del requisito de que las prestaciones de servicios en cuestión deban ser efectuadas por corredores y agentes de seguros.

De este modo, y en relación con la primera de las cuestiones apuntadas, el TJUE se limita a acoger el criterio del Abogado General en virtud del cual el término "relativas" es suficientemente amplio para incluir distintas prestaciones que contribuyen a la realización de operaciones de seguro y, en particular, la tramitación y liquidación de siniestros, que constituyen una parte esencial de tales operaciones.

Por otra parte, y en relación con la segunda de las cuestiones apuntadas, el Tribunal entiende que resulta preciso verificar si la actividad de un prestador de servicios como la sociedad Aspiro, que consiste en tramitar y liquidar siniestros en nombre y por cuenta de una empresa de seguros, puede considerarse efectuada por tales corredores o agentes. En este sentido, recuerda el Tribunal que el hecho de que Aspiro no tenga la condición formal de corredor o agente de seguros no es un elemento determinante, sino que habrá que examinar el contenido mismo de las actividades controvertidas para determinar si su actividad se inscribe o no en el ámbito de aplicación de la exención (vid., en este sentido, las SSTJUE de 3 de marzo de 2005, asunto C-472/03, Arthur Andersen, ap.32; de 4 de mayo de 2006, asunto C-169/04, Abbey National, ap.66; y de 3 de abril de 2008, asunto C-124/07, J.C.M. Beheer, ap.17).

Pues bien, de acuerdo con la jurisprudencia del TJUE, para llevar a cabo dicho examen han de concurrir dos requisitos: 1) el prestador de servicios debe mantener una relación con el asegurador y con el asegurado (vid.STJUE de 20 de noviembre de 2003, asunto C-8/01, Taksatorringen, ap.44), que puede ser únicamente indirecta si el prestador de servicios es un subcontratista del corredor o del agente de seguros (vid.STJUE de 3 de abril de 2008, asunto C-124/07, J.C.M. Beheer, ap.29); y 2) su actividad debe cubrir aspectos esenciales de la función del agente de seguros, como buscar clientes o poner a éstos en relación con el asegurador (vid.STJUE de 3 de marzo de 2005, asunto C-472/03, Arthur Andersen, aps.33 y 36).

Sobre la base de estos elementos de análisis, el Tribunal llegó a la conclusión de que un prestador de servicios como Aspiro cumplía el primero de estos requisitos ya que, por una parte, la sociedad se relacionaba directamente con la empresa de seguros, al ejercer su actividad en nombre y por cuenta de ella, y, por otra parte, se relacionaba indirectamente con el asegurado en el marco del examen y la gestión de los siniestros.

No obstante, en lo que concierne al segundo de los requisitos anteriormente señalados, el Tribunal entendió que la actividad consistente en tramitar y liquidar siniestros en nombre y por cuenta de un asegurador, como la controvertida en el litigio principal, no está relacionada en modo alguno con la búsqueda de clientes y su puesta en relación con el asegurador a fin de celebrar contratos de seguro, sino que más bien se trata de un "desmembramiento" de las actividades de la empresa de seguros (vid.STJUE de 3 de marzo de 2005, asunto C-472/03, Arthur Andersen, ap.38). Por consiguiente, la actividad llevada a cabo por la sociedad Aspiro no entra dentro de las prestaciones de servicios "efectuadas por corredores y agentes de seguros" en el sentido del artículo 135, apartado 1, letra a), de la Directiva IVA.

A este respecto, resulta interesante apuntar cómo el Tribunal dejó claro que las definiciones contempladas en el artículo 2 de la Directiva 2002/92/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 9 de diciembre de 2002, sobre la mediación en los seguros no pueden utilizarse como tales para determinar, en el marco de la Directiva IVA, el ámbito de las operaciones exentas del impuesto, habida cuenta de que los objetivos perseguidos por ambas normas son distintos.

En definitiva, y a modo de síntesis, podría afirmarse que una operación consistente únicamente en confiar la tramitación y la liquidación de siniestros a un tercero, sin que dicha externalización guarde relación con la búsqueda de clientes y la facilitación del contacto entre éstos y la empresa de seguros a fin de celebrar contratos de seguro, no está exenta del IVA.

3. Fallo

Finalmente, y sobre la base de lo anteriormente expuesto, el Tribunal declaró que:

"El artículo 135, apartado 1, letra a), de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, debe interpretarse en el sentido de que los servicios de tramitación y liquidación de siniestros, como los controvertidos en el litigio principal, prestados por un tercero en nombre y por cuenta de una empresa de seguros, no entran dentro del ámbito de aplicación de la exención prevista en dicha disposición".

Comentario a la Sentencia del TJUE (Sala Primera) de 17 de marzo de 2016