Antonio Cayón Galiardo
Catedrático de Derecho Financiero y Tributario
Universidad Complutense de Madrid
Gabinete de Estudios de la AEDAF
Revista Técnica Tributaria, Nº 111, Sección Editorial, Cuarto trimestre de 2015
1. Introducción
1.1. El interés del tema
Cada pocos años –con un máximo de diez- nuestra Hacienda Pública necesita de una Ley de medidas antifraude, con uno u otro nombre. Dato este que por su constatación en los últimos cuarenta años debería ser objeto de un análisis separado que se fijase en los motivos y en la orientación que casi siempre las impulsa. A este fin recordaremos las siguientes: La Ley 50/1977, de 14 de noviembre, sobre Medidas Urgentes de Reforma Fiscal (se podría decir que tenía ya este carácter a pesar de lo anunciarlo en el título pues se refería al delito fiscal, al secreto bancario, a una regularización especial o a la elusión fiscal mediante sociedades, etc .). A los pocos años, se dicta la Ley 10/1985, de 26 de abril, de modificación parcial de la Ley General Tributaria de indudable inspiración anti fraude. También la Ley 25/1995, de 20 de julio, de modificación parcial de la Ley General Tributaria. Pero tampoco la importante modificación de la LGT hecha en 2013 (LEY 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria) pondrá fin a esta situación, pues al poco tiempo se dictaría la Ley 36/2006, de 29 noviembre, de Medidas para la prevención del fraude fiscal, la Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude, y finalmente, la Ley 34/2015, de 21 de septiembre, de modificación parcial de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Pues bien, una de las novedades establecidas en la última Ley citada que más interés social ha despertado es la referida a la publicación de las listas de morosos y de las sentencias condenatorias a los defraudadores cuando el perjudicado es la Hacienda pública. Si bien esta última medida ha necesitado ponerse en vigor por medio de una Ley orgánica, sin embargo su previsión y justificación se relacionan con la Ley 34/2015.
Es más, al tiempo que se escriben estas líneas se está haciendo efectiva por primera vez la publicación de la lista de morosos de forma que se ha dictado ya la Orden HAP/2216/2015, de 23 de octubre (de desarrollo de la norma legal), se han producido las primeras notificaciones a los contribuyentes comunicando su inclusión en la lista y se ha de hacer público finalmente el listado, lo que nos permitirá enjuiciar si la reacción social es la que se pretende –que legitima la medida- o no va más allá de alimentar la curiosidad o las páginas de algunas publicaciones no precisamente científicas. Ello lo sabremos porque la norma contempla que el Gobierno publique la primera lista de deudores en el cuarto trimestre de este año si bien tomado la fecha de 31 de julio de 2015 como momento para determinar si cada contribuyente incurre en las circunstancias exigidas por la Ley para ser incluido en la publicidad.
De otra parte, como hemos señalado, las dos medidas que vamos a examinar tienen un carácter complementario de suerte que, junto a la reforma de la LGT, ha entrado también una ley orgánica que modifica la Ley orgánica del Poder judicial autorizando a publicar las sentencias condenatorias firmes por delitos contra la Hacienda Pública si bien no se publicará la sentencia completa para garantizar los derechos de los ciudadanos sino que sólo se dará cuenta de los aspectos necesarios para cumplir con la finalidad buscada.
En concreto se publicarán los datos de las sentencias que se dicten a partir del 11 de noviembre de 2015 cuando se refieran a delitos contra la Hacienda Pública y contra la Seguridad Social (artículos 305, 305 bis y 306 del Código Penal), así como cuando se refieran al alzamiento de bienes siempre que el acreedor defraudado hubiese sido la Hacienda Pública (en aplicación de los artículos 257 y 258 del Código Penal), y por último cuando sean condenatorias por delito de contrabando (artículo 2 de la ley 12/1995, y siempre que exista un perjuicio para la Hacienda Pública estatal o Europea) siendo de destacar que si condenado
o responsable civil por los delitos descritos pero hubiera satisfecho o consignado la totalidad de la cuantía correspondiente al perjuicio causado a la Hacienda Pública, con anterioridad a la firmeza de la sentencia, podrá evitar la publicación de sus datos en el BOE.
Finalmente hemos de señalar que, el anuncio de las dos medidas conjuntamente, y su puesta en vigor en paralelo, ha mezclado, posiblemente para siempre, la morosidad (la misma que tienen las Administraciones en sus pagos a los ciudadanos) con el fraude, de suerte que, lo veremos pronto, la aparición de un ciudadano en el listado de morosos será objeto de un reproche social igual que el dirigido a los defraudadores.
1.2. Esquema de exposición
En esta exposición vamos a comenzar por expresar nuestra opinión en relación con la naturaleza de ambas medidas, aunque solo en el caso del listado de morosos es un tema en discusión, para después examinar el contenido de la Ley Orgánica 7/2015, de 21 de julio, por la que se modifica la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial y, con apoyo en lo anterior, examinar la disposición contenida en el nuevo artículo 95 bis de la LGT. Es decir, adoptamos el orden de exposición que mejor sirve para fundamentar nuestra opinión respecto de la publicación del listado de morosos pues creemos que se trata de una medida que ha de llegar a tribunales por muy distintos motivos (responsabilidad por daños, constitucionalidad, etc .) debiendo dilucidarse en estos casos la cuestión de su verdadera naturaleza jurídica.
2. Nuestra posición: el carácter sancionador de las medidas
Como acabamos de apuntar, antes de adentrarnos en el contenido de las medidas, vamos a adelantar nuestro punto de vista en relación con la verdadera naturaleza jurídica de las mismas (esencialmente la publicación del listado de morosos), a cuyo efecto lo resumimos diciendo que, a nuestro juicio, estamos ante dos medidas de carácter sancionador, directa o indirectamente, y que la finalidad que las inspira, según se proclama en las normas que las ponen en vigor, las justifican muy dudosamente pues su examen desvela que la finalidad publicitada no es única, ni posiblemente la principal.
Ahora bien, lo importante no es afirmar lo anterior sino disponer de argumentos que nos han permitido llegar a esta conclusión.
2.1. El problema de la naturaleza de las medidas legislativas
El concepto de "sanción", nos referimos a las materialmente penales, no es un concepto perfectamente delimitado de suerte que podamos determinar con nitidez cuándo estamos ante una medida legislativa de esta naturaleza y cuándo no. Es más, el legislador, por distintas razones, se ha servido de esta indeterminación para imponer medidas cuyo contenido resultaba impreciso, hibrido, y de difícil catalogación eludiendo las limitaciones que se hubiesen debido respetar de haberse optado por una medida de claro carácter materialmente penal.
En las dos vertientes siguientes podemos constatar esta situación: una internacional, y otra de ámbito interno. En ambos órdenes se ha tratado de crear un concepto autónomo de sanción, independiente del que en cada momento asigne el legislador a las medidas puestas en vigor.
En el plano internacional, donde se puede apreciar mejor este problema y el importante debate suscitado es en el ámbito de aplicación del CEDHLF llevado a cabo por el TEDH. En este ámbito ha sido necesario acudir a la técnica de las "nociones autónomas" como un método de formación de un derecho común ante la imprecisión de los términos convencionales y la disparidad de los derechos nacionales, pues dotando a los términos de la CEDH de un contenido propio, se independiza de aquéllos logrando la aplicación de las garantías consagradas en el Convenio a situaciones que los derechos nacionales trataban de excluir. En el plano interno se trata de evitar que el nomen iuris de las figuras creadas por el legislador eviten o eludan la aplicación de las garantías constitucionalmente establecidas a las que habrían de ajustarse los mandatos de la Ley.
Pues bien, en relación con el concepto de "sanción materialmente penal" ha ocurrido precisamente lo que acabamos de señalar y en los términos advertidos, si bien no vamos ahora sino a recordar que ha correspondido al TEDH la función de diseñar un concepto propio a efectos del Convenio, y que no han sido pocas las SSTC español en las que ha tenido que delimitar el ámbito de las sanciones de otras figuras semejantes utilizadas por el legislador alternativamente al castigo (vg. Intereses de demora elevados, recargos tributarios, etc .). Debiendo también resaltar que, en nuestro caso, por tratarse de una sanción administrativa las garantías exigibles no serían las mismas que en caso de sanciones estrictamente penales, especialmente en los aspectos formales y procesales que se aplican a unas y otras.
Con fundamento en lo anterior y sin entrar en ese tema –estudiado en excelentes trabajos-, podemos ya afirmar que las sanciones materialmente penales se pueden identificar empleando conjuntamente los siguientes criterios de interpretación:
2.1.1. Carácter aflictivo y limitativo de derechos
Si existe un elemento que necesariamente ha de concurrir para calificar una norma o medida como sancionadora, ese aspecto es su carácter aflictivo o limitativo de derechos. Es decir, la medida ha de consistir en un castigo o en una restricción a sus derechos, cualesquiera sean (libertad, propiedad, ejercicio de actividades, etc .).
En el caso que nos ocupa, no existe duda de que la restricción que se impone a los contribuyentes con las dos medidas que examinamos se refiere a su honor, privacidad, etc.
Tales derechos no solo están reconocidos en el artículo 8 CEDH, sio también en el artículo 18 de la CE. Así, el CEDH dispone: "1. Toda persona tiene derecho al respeto de su vida privada y familiar, de su domicilio y de su correspondencia.
2. No podrá haber injerencia de la autoridad pública en el ejercicio de este derecho, sino en tanto en cuanto esta injerencia esté prevista por la ley y constituya una medida que, en una sociedad democrática, sea necesaria para la seguridad nacional, la seguridad pública, el bienestar económico del país, la defensa del orden y la prevención del delito, la protección de la salud o de la moral, o la protección de los derechos y las libertades de los demás". Y el artículo 18 .1 de la CE: "1. Se garantiza el derecho al honor, a la intimidad personal y familiar y a la propia imagen."
Si bien la evolución de la protección de estos derechos nos indica que el nivel de tutela no ha sido siempre el mismo, actualmente, confluyendo con la doctrina del TEDH, se ha instaurado un cierto equilibrio en su confrontación con otros derechos (especialmente la libertad de expresión).
Ahora bien, de la lectura de los preceptos antes transcritos se desprende que los derechos que se protegen, y que ahora nos interesan, son los siguientes:
Es decir, un derecho cuya restricción solo podía ser legítima en dos circunstancias: "sobre la base del consentimiento de la persona afectada o en virtud de otro fundamento legítimo previsto en la ley", es decir, a falta de consentimiento con la necesaria previsión legal y cuando la restricción fuese proporcionada a la legítima finalidad perseguida con la medida.
Pues bien, aunque en la materia que nos ocupa se consideren afectados –y restringidos- todos los derechos antes mencionados, sin embargo en el ámbito tributario encontramos una mayor preocupación cuando del derecho a la protección de datos nos referimos. Es el caso del derecho anglosajón en el que se reconoce como un derecho del contribuyente a la Confidencialidad por parte de la Administración, entendiendo por tal "el derecho de esperar que toda información que ellos le proveen al IRS no se divulgará, a menos que el contribuyente lo autorice o se lleve a cabo conforme a la ley. Los contribuyentes tienen el derecho de esperar que se tome la acción apropiada en contra de empleados, preparadores de declaraciones de impuestos y otras personas quienes usan o divulgan información de las declaraciones de los contribuyentes de manera inescrupulosa".
2.1.2. La gravedad de la restricción al derecho afectado
No cualquier condicionamiento al ejercicio de los derechos del contribuyente encierra una medida sancionadora, aunque tenga el efecto de limitar o dificultar su ejercicio, ha de tratarse de una restricción de cierta eficacia y fundamento para que pueda afirmarse su naturaleza sancionadora.
Dada la imprecisión de estos términos, hemos de señalar que su concreta medición en cada caso se ha hacer en atención a los hechos que motivan la aplicación de una medida en particular o a la finalidad que se persigue con la misma.
Así, condicionar o limitar un derecho a un plazo, a un conocimiento por terceros, etc. no debe considerarse una sanción y su legitimidad y naturaleza se ha de medir en función de la finalidad que la inspira (seguridad jurídica, protección de terceros, etc .). Sin embargo cuando la medida conlleva un reproche social por la conducta del ciudadano, este fin, que la legitima, demuestra que está en juego un desvalor social –un reproche- que es el que se impone al contribuyente cuya identidad y datos se desvelan, y que tal reproche se fundamenta en el hecho de no haber observado normas o conductas que socialmente o jurídicamente se consideran o son exigibles.
2.1.3. La finalidad de las medidas sancionadoras.
Si bien acabamos de referirnos a la finalidad perseguida por las normas, hemos de advertir que la finalidad que debemos considerar no es la formalmente declarada, sino la efectivamente buscada, que a veces solamente es identificable por los resultados realmente alcanzados.
En el caso que nos ocupa, como en otros muchos, se observa un gran esfuerzo de la Administración por situar y relacionar las medidas analizadas más allá del ámbito sancionador, reafirmando sus objetivos de "educación y prevención" (lo que puede confundirse con el efecto disuasorio que tienen todas las sanciones) y con la lucha contra el fraude (posiblemente en la nueva perspectiva en la que algunos sitúan esta finalidad, de tratarse de un derecho de los contribuyentes que cumplen frente a quienes incumplen con sus obligaciones).
Sin embargo, si nos fijamos en otros países que han adoptado medidas muy similares, descubrimos que la validez de la medida se juzga por el incremento de capacidad recaudatoria que se estima producido (Es el caso de México, en donde se celebran los 26 mil millones de pesos que se consideran recaudados gracias a la publicación por el SAT de la lista de contribuyentes incumplidos y de contribuyentes cuyas operaciones se consideraron inexistentes por emitir comprobantes fiscales falsos), o se ponen en duda sus efectos dado que la publicación de estos listados desvela, antes que a contribuyentes millonarios con bienes situados en paraísos fiscales, a delincuentes condenados por contrabando o por fraudes masivos de IVA.
2.1.4. El establecimiento de la medida por medio de una Ley
Dado que una sanción afecta y restringe derechos efectivamente, las medidas de esta naturaleza, en un Estado de Derecho, se introducen, aunque vestidas con otras denominaciones, mediante normas con rango de Ley. La administración se ocupa de tener esta cobertura formal especialmente en los casos en los que la medida puede afectar restrictivamente derechos fundamentales y/o en materias reservadas a ley. De esta forma, se da satisfacción a la reserva de Ley existente en materia penal aunque sea indirectamente y sin declararlo expresamente, pues la utilización de una norma con este rango se justifica formalmente por los motivos señalados, sin reconocimiento expreso de la verdadera naturaleza de la medida.
En nuestro caso, hemos visto que las normas internacionales o comunitarias que deben ser respetadas por el legislador y que hacen referencia al derecho a la protección de datos personales – el CEDH y la Carta Europea- exigen precisamente que las injerencias en este derecho, cuando consistan en su difusión y no se disponga del consentimiento de los afectados, se lleven a cabo mediante Ley (aunque el significado de este término en estas normas sea también otra cuestión compleja). Por su parte, la publicación de las sentencias condenatorias por delitos de defraudación a la Hacienda pública, ha necesitado ser establecida por medio de Ley orgánica por exigirlo además el ordenamiento interno.
2.2. Recapitulación
Como hemos apuntado al comienzo de este apartado, en presencia de medidas cuya naturaleza se asemeja a las sanciones materialmente penales, pero que formalmente no se autocalifican como tales, sino que, al contrario, pretenden tener distinta naturaleza con la finalidad de que se les pueda aplicar un régimen jurídico poco respetuoso con las garantías que serían exigibles de reconocerse su carácter sancionador, hemos de acudir a distintos elementos de juicio que puedan auxiliarnos en la tarea calificadora del contenido de la norma. Tales elementos, seguramente alguno más también, son los que acabamos de exponer, sin que pretendamos afirmar que su utilización en todos los casos sea un cometido fácil, antes bien, como hemos visto, en ocasiones se han de emplear criterios que han sido reconocidos exclusivamente en un ámbito jurídico –interno, comunitario, convencional- mientras que en otros casos los criterios han cobrado validez en todos los órdenes jurídicos (Esto es la evolución que se puede constatar en el derecho español donde la doctrina del TC ha sido influenciada por el TEDH y el TJUE, y donde se espera también que el TJUE reciba una importante influencia de la doctrina del TEDH).
3. La publicidad de las sentencias por delitos de defraudación a la Hacienda Pública
3.1. Contexto y antecedentes
El principio de publicidad de las actuaciones judiciales y las sentencias dictadas por los Tribunales se encuentra consagrado en el artículo 120 de la Constitución Española y en la Ley Orgánica 6/1985, del Poder Judicial, siendo el Tribunal Constitucional quien ha reconocido la existencia de limitaciones al considerar que la divulgación de datos personales puede constituir una intromisión ilegítima en el derecho a la intimidad, derecho que, a pesar de su carácter de derecho fundamental, no es absoluto.
De otra parte, el acceso a los datos personales de que dispone el poder judicial relativos a los infractores, etc ., es una información que puede coadyuvar a la lucha contra la delincuencia y, por tanto, quienes se ocupan de su persecución y prevención han intentado reducir al mínimo cualquier limitación y, con ello, el ámbito de protección de los datos personales de los sujetos afectados.
Pues bien, en esta tensión entre la protección de datos de carácter personal y las actuaciones destinadas a la prevención, investigación y represión de delitos se aprecian diferentes etapas que reflejan los momentos en los que ha sido dominante la idea de la mayor eficacia preventiva y represiva o, al contrario, la tutela del derecho, siendo de destacar la incidencia que ha tenido en la materia la entrada en vigor del Tratado de Lisboa y a la interpretación que del mismo ha efectuado el Tribunal Europeo de Justicia.
En efecto, si repasamos esta evolución encontramos que, en un primer momento, se protegían muy especialmente los derechos del ciudadano (acceso, rectificación, cancelación y oposición), siendo la norma general que, en principio, los datos de carácter personal no podían ser recogidos, procesados, ni transmitidos sin contar con su consentimiento, si bien, en paralelo, se excepcionaba aquél criterio cuando se trataba de la prevención, investigación y represión de delitos. Ahora bien esa excepción ampliaría en un segundo momento su campo de vigencia especialmente cuando se trataba de la transmisión de datos entre distintos países, dando paso finalmente a una etapa en la que se ha tratado de restablecer el equilibrio entre ambos principios. Este equilibrio se sustenta en la atribución a las personas de un poder de disposición sobre esta información –el acceso o la transmisión de la información ha de ser consentida, como regla general- si bien se admiten excepciones, siendo una de ellas los casos en los que se persiga un delito.
Ahora bien, en estos casos, como ha declarado el TJUE, en su sentencia de 8 de abril de 2014 (asuntos C-293/2012 y C-594/2012) se hace necesario analizar si tal injerencia podía estar justificada atendiendo a lo establecido en el art. 52 la propia Carta Europea, donde se dispone que "cualquier limitación del ejercicio de los derechos y libertades reconocidos por la presente Carta deberá ser establecida por la ley y respetar el contenido esencial de dichos derechos y libertades", pues "... sólo se podrán introducir limitaciones, respetando el principio de proporcionalidad, cuando sean necesarias y respondan efectivamente a objetivos de interés general reconocidos por la Unión o a la necesidad de protección de los derechos y libertades de los demás".
Si trasladamos lo anterior al tema que ahora nos ocupa, nos explicamos el contenido del Informe emitido por el Consejo de Estado en relación con el Proyecto de Ley Orgánica que analizamos, en el que el Consejo ha puesto de manifiesto las especialidades que, respecto del régimen general de la publicación de sentencias, tiene la publicación de las sentencias condenatorias en casos de defraudación a la Hacienda pública. Especialidades que se entienden decisivas en su consideración jurídica. Así, en primer lugar, el hecho de que los datos que se contienen en estas sentencias, que se van a hacer públicos, incluyen la identificación de los infractores, lo que es diferente de la norma general que permite la publicación de las sentencias, pues ésta obliga al anonimato; porque la norma solo se protege a la Hacienda pública dado el elenco de delitos que se contemplan en ella; porque, siguiendo la doctrina del Tribunal Constitucional, la intimidad no se entiende vulnerada cuando la información que se divulga es veraz y de relevancia pública necesaria, siendo exigible el cumplimiento en este caso de ambos requisitos; porque la publicación de la sentencia no lo va a decidir el juez, en atención a las circunstancias concurrentes en cada caso, sino que se establece de forma general. Y porque, dada la naturaleza de pena añadida que tiene la publicidad de estas sentencias, su regulación, que requiere Ley Orgánica, debería hacerse en el Código Penal y no la LE Crim.
Y otro tanto cabe decir del Informe emitido por el Consejo Fiscal sobre el Anteproyecto de Ley Orgánica al que nos referimos, en donde podemos encontrar afirmaciones muy similares a las antes señaladas. Así, este Informe comienza reconociendo que "El principio jurídico en España es que la información de una condena verdadera puede constituir una lesión al honor -el hecho de que sea cierto no implica que no sea lesivo para el honor-, si no está amparada por la libertad de información (STS de 16 de octubre de 2008, Sala 1ª, no 948/2008) y para que prevalezca este último derecho se precisa que la información ha de ser veraz, de relevancia pública y necesaria".
Pues bien, en relación con la concreción de estos conceptos –" relevancia pública y necesaria"- afirma el Consejo Fiscal que, aunque el término "relevancia" se haya entendido en sentido amplio, "no todo procedimiento penal tiene la misma relevancia y, por lo tanto, no puede decirse que exista el mismo interés social en conocer los hechos y personas a los que se pueda referir cualquier procedimiento. Este interés, origen y causa de tal relevancia pública, existe cuando concurren una, o ambas, de las siguientes circunstancias: por la gravedad y naturaleza del hecho o por la relevancia de alguna de las personas implicadas en los hechos objeto del procedimiento.
En consecuencia, en atención a tales consideraciones, se hace muy difícil admitir que exista una relevancia pública de todos los procedimientos seguidos por hechos que puedan ser constitutivos de un delito contra la Hacienda Pública o de insolvencia punible cuando el perjudicado sea la Hacienda Pública. "
Y, respecto a la "necesidad" entiende el Informe que ha de ser examinado en atención a uno de los fines propios de toda condena impuesta como es la rehabilitación, como dispone el artículo 25 .2 CE –"Las penas privativas de libertad y las medidas de seguridad estarán orientadas hacia la reeducación y reinserción social y no podrán consistir en trabajos forzados"- se pregunta el Consejo Fiscal "por qué puede existir este supuesto interés público o necesidad de publicar los datos personales de las personas condenadas por los delitos a los que se refiere el Anteproyecto y no a otros", ello teniendo en cuenta que en muchos de los casos en los que se ha previsto hacer pública la sentencia, las penas que se imponen son menos graves que en otros que no se incluyen en la norma ("lo que nos parece más trascendente es que se acuerde esta medida para unos pocos delitos y no para otros respecto de los cuales si pudieran concurrir los requisitos jurisprudenciales de interés públicos y necesidad, normalmente asociados a la mayor respuesta punitiva, como pueden ser, por ejemplo, los delitos contra la vida, integridad física, libertad sexual o contra la Administración Pública").
3.2. Contenido de la ley
La primera noticia que tenemos de una norma como la examinada, estaba contenida en el Anteproyecto de Ley de modificación parcial de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria que introducía una modificación en el art. 160 bis LECrim, pero que, al ser sometido a informe del Consejo de Estado, se puso de manifiesto, en el Informe de 9 de abril de 2015, la necesidad de que la norma se contuviese en una Ley orgánica y no ordinaria.
Por tal razón, se tramitó el proyecto de Ley Orgánica cuya justificación, según reza su exposición de motivos, se explica porque los derechos afectados "aunque consagrados constitucionalmente, no son absolutos, sino que son de configuración legal, y como tal el legislador puede introducir excepciones y límites por razones de interés público y especialmente cuando colisionan con otros valores también contemplados en la Constitución… En el caso concreto de los delitos relacionados con la defraudación fiscal, frente al interés del condenado, se alza el interés público. Ha de tenerse en cuenta que el bien jurídico protegido en estos casos ha sido elevado a rango constitucional en el artículo 31 de la Constitución Española… "
"… Por otro lado, debe destacarse igualmente que las condenas impuestas por la comisión de delitos relacionados con la defraudación fiscal tienen una importante relevancia fuera del proceso, pues distintas normas establecen consecuencias a tales condenas en materia de contratación pública, subvenciones y ayudas públicas o de intervención y disciplina de entidades financieras, cuya aplicación solo resulta efectiva si se efectúa una publicidad, aunque sea parcial, de las mismas."
Debiendo añadirse a ello la complementariedad de esta norma con las previsiones de la LGT, a que nos referiremos posteriormente, si bien, reconoce el Proyecto que las actuaciones tributarias y las actuaciones judiciales se rigen por principios distintos, ya que las primeras se rigen por la confidencialidad, salvo las excepciones que se determinen por ley, mientras que las judiciales lo hacen por la publicidad, salvo las excepciones previstas en la Ley Orgánica del Poder Judicial.
Y, en cuanto a la naturaleza jurídica de la medida que se contiene en el artículo único del Proyecto, nos dice la Exposición de Motivos que "si bien se ha discutido el posible carácter sancionador de la publicidad de la condena penal, habiéndose señalado en alguna ocasión que la publicidad supone una pena adicional, no es ese el tratamiento que se le ha dado por la legislación y jurisprudencia… , el propio Código penal configura estos supuestos como parte del concepto de reparación del daño causado y por tanto, negando en estos casos su naturaleza sancionadora, pudiendo citar en este sentido el artículo 216 relativo al delito de injurias y calumnias". Es decir, el Proyecto rechaza la naturaleza sancionadora de su contenido argumentando también esta conclusión en la finalidad de la medida que no es otra que "alcanzar determinados objetivos de eficacia administrativa y judicial y de máxima transparencia".
Con esta fundamentación, la medida que se preveía introducir en el Proyecto de Ley consistía en el permitir el acceso público a determinados datos personales del condenado o del responsable civil en las sentencias condenatorias firmes dictadas en los delitos contra la Hacienda Pública, delitos de insolvencia punible, cuando el acreedor sea el erario público, y en, los delitos de contrabando, lo que se conseguiría mediante la publicación en el BOE de un extracto del fallo condenatorio que contenga únicamente los datos que permitiesen la identificación del proceso, del condenado y del responsable civil, el delito por el que lo haya sido, así como la pena y la cuantía de la responsabilidad civil impuesta, si bien se había previsto su no aplicación "en el caso de que el condenado o, en su caso, el responsable civil, hubiera satisfecho o consignado en la cuenta de depósitos y consignaciones del órgano judicial competente la totalidad de la cuantía correspondiente al perjuicio causado a la Hacienda Pública por todos los conceptos, con anterioridad a la firmeza de la sentencia."
La norma sería de aplicación a las sentencias que se dictasen a partir de su entrada en vigor con lo que se dotaba a la medida de una retroactividad media compatible con el carácter procesal de la misma, argumentación ésta que nos invita a pensar en una verdadera preocupación del legislador por el posible carácter sancionador de la medida.
Esta norma, con escasas modificaciones, se convertiría en la Ley Orgánica 7/2015, de 21 de julio, por la que se modifica la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial, publicándose en el BOE el 22 de julio.
3.3. Conclusiones y cuestiones polémicas
A lo largo de la preparación del Proyecto y de su tramitación parlamentaria se han puesto de manifiesto algunos aspectos especialmente polémicos, lo que quedó ya reflejado en el Informe del Consejo General del Poder Judicial que necesito el voto de calidad del Presidente para ser aprobado, y que entendemos su exposición resumida tiene interés.
3.3.1. La adecuación de la medida a sus fines y naturaleza
Según la autocalificación que hace la Ley de su contenido, se trata de una medida "preventiva y disuasoria", que "no tiene carácter sancionador" y que no vulnera derechos constitucionales sino que "prima el interés general" por encima de algunos derechos individuales de carácter limitado.
Ahora bien, esta afirmación ha sido quizá el aspecto que más se ha puesto en duda de toda la norma.
Quien lo hizo en primer lugar fue el Consejo Fiscal, en el Informe al que ya hemos hecho referencia, en el que se decía, en relación al Anteproyecto, que:
" … la determinación de la naturaleza jurídica de la publicidad de las condenas penales exige que nos preguntemos cuál es la finalidad pretendida con esta medida… es indudable que lo que se persigue con la medida propuesta coincide plenamente con los fines de la pena: retribución y prevención general, en el primer caso y prevención especial, en el segundo… si analizamos el tratamiento que el legislador ha dado a la publicación de resoluciones de contenido sancionador, nos encontramos que la misma aparece contemplada siempre en el catálogo de sanciones…
Siendo claro, por tanto, que la publicación de sentencias condenatorias tiene naturaleza punitiva –es una pena– deben serle de aplicación los principios generales que rigen la imposición de penas.
… debería, en su caso, incluirse en el catálogo de penas contenido en el art. 33 CP… a misma ha de respetar las prescripciones del art. 25 CE
… el legislador debería, en buena técnica legislativa, realizar una revisión de los tipos penales cuya comisión justificaría la imposición de la publicación de la condena como pena, ya que, si se considera justificada esta sanción para los delitos contemplados en el Anteproyecto, con mayor motivo tendría que aplicarse a otros delitos cuya gravedad, atendida la pena imponible y el bien jurídico protegido, es muy superior.
… debería reflexionarse sobre si las finalidades pretendidas pueden conseguirse de otra forma. Así, por ejemplo, la finalidad de garantizar que la condena penal por un delito fiscal produzca todos sus efectos … puede conseguirse mediante la notificación de tales sentencias a las Administraciones implicadas o exigiendo, como se hace en la práctica, a aquel que pretende que se le adjudique un concurso o una subvención que acredite en el expediente administrativo que carece de antecedentes penales por este delito ."
Esta misma posición ha servido de base al Grupo Parlamentario Catalán de Convergència i d’Unió para proponer una enmienda al Proyecto tratando de reconocer al juez la capacidad de decidir acerca de sobre la publicidad de ciertos datos contenidos en la sentencia, para lo que se incluiría el apartado siguiente: "Asimismo, el juez, tras evaluar las circunstancias, agravantes o atenuantes apreciadas en casa caso, a instancia de parte, podrá decidir no aplicar lo dispuesto en este artículo ." Y otra enmienda modificando el artículo 33 de la Ley Orgánica 10/1995, de 23 de noviembre, del Código Penal que incluyese entre las penas menos graves la publicación del contenido de estas sentencias.
Sin embargo, hay que reconocer que solo este grupo parlamentario ha sostenido el carácter verdaderamente sancionador de la medida prevista en la Ley, lo que solo puede explicarse en el hecho de que los grupos que se integran en nuestro poder legislativo han considerado en su mayoría que la medida debiera contener una mayor aflicción a los condenados y que el fraude fiscal estaba escasamente perseguido o con escasos medios. Es decir, no han querido sostener una posición sobre la naturaleza de la medida que exigiera reconocer unas mayores garantías jurídicas a los contribuyentes condenados por cometer un fraude.
3.3.2. La no publicación de los datos contenidos en sentencias dictadas por la comisión de otros delitos distintos a los enumerados en el Proyecto
Al igual que se decía en el Informe del Consejo Fiscal, el Grupo Parlamentario de IU, ICV-EUiA, CHA, y el Grupo Parlamentario Catalán de Convergència i d’Unió, presentaron sendas enmiendas con la pretensión de incluir en la norma los delitos contra la Seguridad Social y los de obtención indebida de subvenciones públicas pues no se justificaba la sola mención a los delitos de defraudación a la Hacienda pública.
Ciertamente que el tratamiento privilegiado que se da a la Hacienda pública en cuanto acreedora no aparece exclusivamente en esta disposición legal, pero lo que es cierto es que no se trata de combatir el fraude a los intereses de la Hacienda en general, sino solamente de privilegiar los créditos tributarios atribuyéndoles un régimen del que no gozarán otros créditos públicos de distinta naturaleza, lo que es más que injustificable en el caso de los créditos de la Seguridad Social, cuya naturaleza separada del tributo tiene una explicación histórica con escaso amparo conceptual.
3.3.3. El pago de la sanción como una forma de elusión de la pena
Quizá el aspecto que mayores críticas ha recibido la Ley que comentamos es el que prevé el pago de la sanción como una forma de eludir la pena.
Se ha dicho de este apartado de la Ley que permitía comprar el silencio de Hacienda.
Consecuentemente con lo anterior, durante la tramitación parlamentaria del Proyecto el Grupo Parlamentario Socialista rechazaba en su totalidad el texto del Proyecto por entender que "el Gobierno ha introducido una previsión, no incluida en anteriores versiones del texto legal, que viene a devaluar de forma notable el objeto y finalidad de la publicidad de las sentencias condenatorias en esta materia pues … se impide "cuando el condenado o, en su caso, el responsable civil, hubiera satisfecho o consignado en la cuenta de depósitos y consignaciones del órgano judicial competente la totalidad de la cuantía correspondiente al perjuicio causado a la Hacienda Pública por todos los conceptos, con anterioridad a la firmeza de la sentencia ." Llegando a la conclusión de no ser cierto "que vaya a posibilitarse la publicación de la "lista" de los defraudadores condenados, sino sólo la de aquellos que no han podido pagar o no han podido avalar su condena… , lo que desnaturaliza de forma absoluta una de las principales finalidades de la norma… "
Y, con similares argumentos, el Grupo Parlamentario de IU, ICV-EUiA, CHA: La Izquierda Plural, propuso la supresión del inciso que contenía esta posibilidad pues, en caso contrario, "se publicaría únicamente a los condenados por delitos que sean insolventes, creándose una situación discriminatoria para quien no pudo pagar".
Finalmente, este aspecto de la norma, dio lugar a tres propuestas de veto que se fundamentaban en los argumentos ya expuestos.
Solamente el Grupo Parlamentario de Unión Progreso y Democracia instaba la modificación del texto en el sentido de que, en estos casos de pago de la deuda por el condenado, se diese publicidad a la liquidación de la deuda efectuada con la Hacienda Pública por el fraude cometido, pues a su juicio, ni se daba el beneficio del anonimato y con ello la impunidad a quienes pagasen la deuda contenida en la sentencia, ni se desincentivaría el cumplimiento de las obligaciones tributarias publicando los nombres sin más de aquellos que ya hubieran liquidado sus deudas.
A nuestro juicio, la inclusión de este apartado tiene al menos el efecto de poner en un primer plano la verdadera finalidad de la norma que no es otra que la de conseguir la recaudación de este tipo de deudas con la menor conflictividad social y jurídica, para lo que se favorece su pago aunque ya en un momento difícilmente calificable.
4. La publicación de los listados de morosos
4.1. Antecedentes
La publicación de datos fiscales de los contribuyentes no es la primera vez que se ha producido en nuestro Derecho, pues en los años setenta tuvo lugar la publicación de datos de contribuyentes en el IRPF y en los ochenta se planteó la posible publicación de la lista de infractores del impuesto sobre la renta y del patrimonio. Los datos de 1977 y 78 que se publicaron estaban ordenados en función de la renta personal y de la aportación de cada contribuyente al fisco, descubriéndose cuáles eran las grandes fortunas de entonces, pero, además de que esta medida hubo de detenerse, la publicidad no tuvo otros efectos que satisfacer algunas curiosidades o a los curiosos.
En el Derecho comparado también se encuentran ejemplos de medidas semejantes a la que se ha introducido en España – Noruega, Suecia, Australia RU, Irlanda, Finlandia, Portugal- pudiendo citarse los ejemplos del Reino Unido, Irlanda y algunos Estados de EEUU, países en los cuales también es posible eludir la "pena de banquillo" si se paga la deuda en el trámite de audiencia que se ofrece a los contribuyentes antes de la publicación.
No estamos, por tanto, ante una medida desconocida, sino ante una propuesta muy valorada por la Administración tributaria que ha encontrado el momento preciso para su aprobación parlamentaria, si bien no lo ha sido en los términos que hubiesen querido sus defensores.
4.2. Las previsiones en los anteproyectos y proyectos de ley
La publicidad de los contribuyentes morosos con Hacienda se ha gestado en un ambiente de debate ya que, frente a quienes han defendido su carácter ejemplarizante e invocado su existencia en otros países, como ya hemos señalado, se han levantado voces, principalmente de asesores y abogados, que la han criticado en una perspectiva jurídica, que es la que ahora nos interesa. Y es en esta perspectiva en la que ha de examinarse la crítica que dirigieron a los anteproyectos y proyectos el Consejo del Poder Judicial, el Consejo de Estado y la Agencia de Protección de Datos, críticas que, como veremos se han centrado en el ataque a derechos constitucionales como el derecho al honor, a la intimidad o la protección de datos, o en las propias deficiencias técnicas de la norma, como es el caso de sus efectos en las empresas concursadas.
Centrándonos en el Informe emitido por el Consejo General del Poder Judicial nos encontramos con que, partiendo del carácter de excepción que tiene la medida respecto de la regla general –el necesario consentimiento del interesado para la transmisión de sus datos personales- que rige en materia de cesión de datos personales, el artículo 11 LOPD lo admite siempre que "la cesión esté autorizada por Ley", si bien, la mera contemplación en una ley no es suficiente legitimación, pues, además, deberá respetar el principio de proporcionalidad teniendo en cuenta la finalidad para la que se prevé la injerencia de la esfera privada.
En esta perspectiva se señalaba que el Anteproyecto –uno de los muchos Anteproyectos- no se refería a conductas necesariamente defraudatorias ya que basta la mera morosidad –recordemos que la mora del deudor tributario no requiere en nuestro ordenamiento ningún tipo de culpa- para ser incluido en la lista a publicar. Esto atribuye a la medida un cierto carácter de "sanción a los contribuyentes que habiendo reconocido su deuda con la Administración tributaria no puedan afrontarla en periodo voluntario" -el caso tantas veces citado de contribuyentes en concurso de acreedores-y la pone en entredicho a la luz de la jurisprudencia del Tribunal Constitucional y del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, proponiendo el CGPJ que, de una parte, la norma restrinja su aplicación a los defraudadores y a los supuestos en que existe una sanción administrativa
o una condena penal, firmes. Y, de otro lado, que la medida sea acordada por el Juez o Tribunal penal en la sentencia condenatoria y no por la Administración.
Por su parte, el Informe del Consejo de Estado si bien manifiesta sus dudas sobre la naturaleza de la medida –entre sanción o medida de transparencia y educativa-, denuncia, con la Agencia Española para la Protección de Datos la ausencia de previsión de medidas de conservación y protección de la información, de un trámite de alegaciones a los sujetos afectados, etc. Y, si bien algunas de estas propuestas se han incorporado posteriormente al Proyecto de Ley, no por ello sigue dudándose de su proporcionalidad por varias razones, como es el hecho de incluir a los responsables subsidiarios sin haber tomado en consideración la publicación de los deudores principales o si la derivación de responsabilidad ha debido ser un acto firme o no; el hecho de no exigir la firmeza de las deudas a incluir; la exigencia de que la notificación solo requiera un intento para considerarse válidamente efectuada; o la limitación de las alegaciones del contribuyente a errores materiales o aritméticos.
Sirvan estas citas para poner de manifiesto que desde que se anunció la nueva norma, no ha dejado de sufrir severas críticas, no por el tono en que se han formulado, sino por la autoridad técnica de quienes las han argumentado, habiéndose centrado esencialmente en la propia naturaleza de la medida, en su indiscriminado contenido (sujetos, deudas, importes, etc .) y en su falta de atemperación y respeto a los derechos afectados y a las competencias atribuidas legalmente a los tribunales de justicia.
A pesar de este contexto, el Proyecto de Ley de Modificación parcial de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, recogía en el artículo 95,bis, la norma cuyo contenido vamos a examinar.
4.3. El proyecto de ley
Enuncia la exposición de motivos de la Ley que la principal finalidad del Proyecto es la adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude, dado que es necesario un reforzamiento de los mecanismos de la Hacienda Pública de fomento del deber general de contribuir, debiendo advertirse que el principio de transparencia y publicidad forma parte de los principios que deben regir la actuación de todos los poderes públicos para hacer efectivo ese objetivo.
Pues bien, en este orden de propósitos se sitúa la previsión comentada como un instrumento preventivo y educativo que coadyuva al cumplimiento voluntario de los deberes tributarios y al desarrollo de una auténtica conciencia cívica tributaria, como se hace en otros países. Por lo demás, como no podía ser de otro modo, se declara su carácter respetuoso con la reserva de datos tributarios –sobre todo si se adapta el régimen que venía rigiendo a la nueva norma- y se resalta que solo se verán afectadas las conductas tributarias "socialmente reprobables desde una óptica cuantitativa relevante" –olvidando que no solo se incluye a los defraudadores-, poniendo directamente en manos de la jurisdicción contenciosa la tutela de los derechos de los contribuyentes que pudieran verse afectados.
En concreto, el nuevo artículo 95 bis, se proyectaba con los rasgos fundamentales que pasamos ahora a exponer.
1. La publicidad se limita a situaciones de incumplimiento relevante de las obligaciones tributarias, siempre que se trate de tributos de titularidad estatal y que las competencias administrativas estén atribuidas en exclusiva a los órganos de la Administración Tributaria del Estado sin que haya existido delegación alguna a favor de otra Administración, comprendiendo por tales obligaciones las deudas o sanciones tributarias que estén pendientes de ingreso por no haber sido pagadas transcurrido el plazo de ingreso en periodo voluntario, y, conjuntamente, superen el importe de 1 .000 .000 de euros, sin que se incluyan a estos efectos las deudas y sanciones tributarias que se encuentren aplazadas o suspendidas.
Estas circunstancias se apreciarán tomando como fecha de referencia el 31 de diciembre del año anterior al del acuerdo de publicación.
2. Los datos que serán objeto de publicidad, en el BOE, afectan a la identificación de los deudores y al importe conjunto de las deudas y sanciones pendientes de pago.
3. En cuanto al procedimiento a seguir, la norma prevé que se comunique al deudor afectado una propuesta de inclusión en el listado, si bien será suficiente para entender realizada dicha comunicación la acreditación por parte de la Administración tributaria de haber realizado un intento de notificación de la misma que contenga el texto íntegro de su contenido en el domicilio fiscal del interesado.
Esta comunicación le otorgará un plazo de 10 días para formular alegaciones, si bien éstas solo podrán referirse a la existencia de errores materiales, de hecho o aritméticos respecto de las circunstancias determinantes de la publicación, lo que no impedirá que, de oficio, la Administración también pueda rectificar la comunicación dirigida a los obligados.
En todo caso, la resolución final –tiene tal carácter la propia resolución que ordena la publicación del listado- pondrá fin a la vía administrativa.
4. La medida se independiza de cualquier otra potestad administrativa, tratando la ley de que las actuaciones desarrolladas en orden a la publicación de los datos de un contribuyente carezcan de efectos en cualquier otro orden de funciones tributarias, y a la inversa.
A este fin se dispone que el procedimiento de publicación no resultará afectado por cualquier actuación realizada por el deudor, tendente al pago de sus deudas, con posterioridad a la fecha que se tome como referencia para determinar si procede o no su inclusión en el listado. Y, del mismo modo, las actuaciones desarrolladas en el procedimiento a seguir para publicar los datos de un contribuyente no afectarán al régimen de impugnación establecido en la LGT en relación con las actuaciones y procedimientos de los que se deriven las deudas y sanciones tributarias, ni tampoco a las actuaciones y procedimientos de aplicación de los tributos iniciados o que se pudieran iniciar con posterioridad en relación con las mismas obligaciones. Ni tampoco, las primeras, constituyen causa de interrupción de la prescripción a los efectos previstos en el artículo 68 de la misma ley.
4.4. El contenido de la ley
El Proyecto antes comentado pasará a ser parte de la LGT con el contenido que pasamos a comentar.
4.4.1. Excepción al carácter reservado de los datos en poder de la Administración
Frente a la tradición de la LGT cuya regla general en materia de protección de la información en poder de la Administración tributaria ha consistido en refrendar su carácter reservado, la nueva norma ha venido a incrementar el número de excepciones, que poco a poco van creciendo. Es el caso, junto a la nueva medida de la posibilidad de cesión de datos fiscales de los contribuyentes a la Oficina de Recuperación y Gestión de Activos si sirven para localizar bienes embargados o decomisados en un proceso penal.
Aunque formalmente no se declara el carácter excepcional de la medida, su posición sistemática en la LGT lo desvela.
4.4.2. Presupuesto de hecho de la publicación
La situación en que han de encontrarse los contribuyentes para ser incluidos en el listado es la siguiente.
4.4.2.1. Sujetos
Los datos referentes a los sujetos cuyos datos van a ser publicados es una de las cuestiones ampliamente debatidas, pues mientras que la Ley pone en el mismo nivel a los morosos y a los defraudadores, muchas voces se han inclinado por limitar a estos últimos la publicidad de sus deudas y sanciones pendientes. Así lo defendió GESTHA frente a quienes han propuesto la supresión de la norma –el caso de la AEDAF- con fundamento en que puede estar justificado el reproche social que recibe el contribuyente que haya incurrido en una infracción particularmente grave, pero no lo está respecto de aquel contribuyente que meramente se encuentra en una situación financieramente comprometida.
Por otra parte, también se ha postulado que las listas incluyesen las empresas de asesoramiento fiscal que hubiesen ayudado al fraude con una planificación fiscal agresiva y también los bufetes, asesorías fiscales y consultoras que tuviesen una actividad declarada y habitual en paraísos fiscales, llegando a proponerse una enmienda por Unión Progreso y Democracia que postulaba, para el caso de sociedades, le mención de sus administradores, incluyendo también la de quienes hubiesen sido identificados como administradores de hecho en la resolución dictada por la administración tributaria, ya que con ello se evitaría el uso de sociedades pantalla interpuestas (en esta enmienda se proponía también la mención separada de los casos en que los contribuyentes fuesen cargos públicos o personas que figurasen en candidaturas de cualquier proceso electoral).
También en este orden de peticiones tendentes a ampliar el número de sujetos cuya identificación debería hacerse pública, el Grupo Parlamentario Socialista proponía la publicación de la identidad de las personas, sociedades y demás entidades con personalidad jurídica que se acojan a procedimientos extraordinarios de regularización tributaria, enmienda claramente motivada en la llamada "amnistía fiscal" que puso en vigor el Real Decreto-ley 12/2012, de 30 de marzo, por el que se introducen diversas medidas tributarias y administrativas dirigidas a la reducción del déficit público . Y, finalmente, Grupo Parlamentario de IU, ICV-EUiA, CHA: La Izquierda Plural, defendió en las Cortes la ampliación de la publicidad a los contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta cuando el importe total del volumen de sus rentas netas, antes de las reducciones fiscales, supere el 1 .000 .000 de euros, y por el Impuesto sobre Sociedades cuando el importe total del volumen de ingresos por el conjunto de sus actividades supere los 45 .000 .000 de euros, "siempre que el tipo medio de la contribución por estos impuestos sea inferior al tipo medio de la contribución media de los contribuyentes de una dimensión similar", pretendiendo con ello la publicación de aquellos sujetos que declarasen por debajo de la media del tipo medio efectivo.
Es decir, en el ámbito de las medidas que se justifican en la lucha contra el fraude, ningún gobierno se va a encontrar solo en el debate parlamentario, pues la mayoría de los grupos políticos no solo apoyarán la medida, sino que postularán normas y sanciones de mayor envergadura que aquéllas que se propongan a las cámaras legislativas.
4.4.2.2. Deudas y sanciones a considerar
El texto legal considera que el incumplimiento por parte de un contribuyente es "relevante" cuando las deudas
o sanciones tributarias que se acumulen frente a la Hacienda por no haber sido pagadas transcurrido el plazo de ingreso en periodo voluntario, y que no se encuentren aplazadas o suspendidas, superen el importe de 1 .000 .000 de euros.
Ahora bien, este aspecto de la Ley tampoco ha sido pacífico entre los especialistas, lo que se ha reflejado en el debate parlamentario. Ello porque, suscita preguntas que no siempre encuentran una respuesta satisfactoria. Así, cabe interrogarse sobre cuántas veces se puede tomar en consideración una deuda para incluir a distintos contribuyentes en los listados de morosos, pues en este caso se encuentran los supuestos de pluralidad de deudores (solidaridad o responsables), pues si se publica la identidad de todos ellos, con fundamento en que cada uno es deudor de la HP y lo es por la totalidad de la deuda (caso de solidaridad interna, no de deudores mancomunados), también es cierto que una misma deuda se va a computar varias veces, tantas como deudores existan y en un número ilimitado de veces.
De otra parte, no hace falta recordar que, al referirse la norma a las deudas, deben considerarse incluidos en el cálculo los intereses de demora y los recargos.
Respecto de las sanciones, cuando hayan sido recurridas en tiempo y forma, entendemos que no deben ser objeto de publicación ya que están suspendidas ope legis, si bien, la impugnación debe haberse producido en el momento que se tome en consideración al efecto de determinar si su importe supera el millón de euros. Es decir, la enmienda que proponía el Grupo Parlamentario Catalán de Convergència i d’Unió de excluir aquellas deudas y sanciones cuya suspensión se encontrase pendiente de decisión ante un Tribunal Judicial o Económico Administrativo, quedaría en principio absorbida parcialmente y sin justificación por cuanto las sanciones deben quedar excluidas en tanto la Ley ordene la suspensión de sus efectos a causa de su mera impugnación en vía administrativa.
Y, en cuanto a la tramitación parlamentaria, debemos mencionar que se propuso –Grupo Parlamentario Socialista– que, en todo caso, fuesen objeto de publicación "las sanciones tributarias cuyo importe supere la cuantía de 30.000 euros", sin hacer mención alguna a la situación jurídica de las sanciones (firmeza administrativa, impugnadas o no, etc…)
4.4.2.3. Situaciones que se excluyen de la publicación
Mientras que la Ley ordenaba excluir las deudas y sanciones que se encontrasen aplazadas o suspendidas, se produjeron propuestas que pretendían mejorar el texto legal y adecuarlo a la naturaleza jurídica de las obligaciones tributarias y de las sanciones. Es el caso de la propuesta que formuló la AEDAF cuando consideraba procedente excluir de la publicación las deudas y sanciones tributarias aplazadas, fraccionadas o suspendidas ni las que no hubieran ganado firmeza en vía administrativa, así como aquellas deudas y sanciones cuya suspensión se encontrase pendiente de decisión ante un Tribunal Judicial o Económico-Administrativo, y de la enmienda que, con el mismo contenido anterior, presentó el Grupo Parlamentario Catalán en el Senado.
Otras propuestas tenían distinto fundamento, aunque no menor que el de la Ley que finalmente seria aprobada. Así, se postulaba considerar que estaban suspendidas las deudas cuyo aplazamiento o suspensión hubiese sido solicitado de conformidad con la ley, y se encontrase pendiente de resolución, a menos que la posterior resolución fuese denegatoria y la deuda no se pagase efectivamente en el plazo establecido a partir de la denegación (Unión Progreso y Democracia).
A nuestro juicio, y partiendo de que consideramos que la medida tiene un carácter sancionador, creemos que la Ley no es respetuosa con los valores jurídicos en presencia. Así, en el caso de las sanciones, dado que no son ejecutivas hasta la firmeza en vía administrativa, no de debe priorizar la presunción de legalidad de un acuerdo de imposición de una sanción sobre la presunción de inocencia, máxime cuando la primera queda ineficaz con la mera impugnación ante la propia administración. Y, respecto de las deudas, porque también se prima la presunción de legalidad de un acto administrativo –una liquidación tributaria– frente a la presunción de inocencia, y ello más claramente en el caso en el que las deudas estén impugnadas, pues no puede desconocerse que la presunción de legalidad no tiene otro efecto que el de invertir la necesidad de accionar impugnando el acto de que se trate, pero que, una vez presentado el recurso, decae y sitúa a las partes en pié de igualdad ante los tribunales.
4.4.3. Información que se publica
Respecto de la información que es objeto de publicidad, la Ley es quien establece qué datos han de incluirse en los ficheros y remite a una Orden Ministerial la determinación de la fecha de publicación y los correspondientes ficheros y registros. Ha sido la Orden HAP/2216/2015, de 23 de octubre, la primera norma que ha contemplado la fecha de publicación y los ficheros y registros utilizados en la elaboración del listado.
A este respecto, señalaremos que la cita Orden ha remitido a los datos obrantes en el Sistema de Información de la AEAT y a los siguientes datos del sujeto: nombre, apellidos y número de identificación fiscal, si es persona física y por su razón o denominación social completa y su número de identificación fiscal, si es una persona jurídica o entidad del artículo 35 .4 de la Ley General Tributaria, identificación a la que se asociará el importe del total de deudas y sanciones debidas a fecha de referencia, en cómputo global, sin desgloses.
4.4.4. El procedimiento
El procedimiento fijado para aplicar la norma comentada, al que ya nos hemos referido al exponer el resumen del proyecto de Ley, consiste en una comunicación al deudor afectado de la propuesta de su inclusión en el listado otorgándosele un plazo de 10 días para formular alegaciones, finalizado el cual se dictará la resolución que se entienda procedente y que agota la vía administrativa.
Pues bien, lo primero que hemos de destacar es el carácter autónomo que se le atribuye dentro de los procedimientos tributarios ya que no deriva de ninguna de las principales potestades atribuidas a la Administración (liquidadora-recaudatoria; sancionadora y revisora), sino que se relaciona con facultades auxiliares de las primeras.
Esta autonomía es buscada a propósito por la propia Ley con el fin de que los efectos de los actos dictados en este procedimiento no tengan incidencia fuera del mismo, muy especialmente, no puedan reabrir plazos para instar la revisión de los actos dictados en otros procedimientos relacionados con las mismas obligaciones o sanciones (liquidador, recaudatorio, sancionador, etc .).
Ahora bien, esto no significa que esta medida no tenga efectos importantes, ni que los actos dictados no puedan incurrir en vicios y vulneraciones del ordenamiento jurídico –más allá del "error de hecho" al que se restringen las alegaciones del contribuyente- sino simplemente que no se han arbitrado medios para revisarlos o anularlos (dejarlos sin efecto) que no sean meramente nominales pues nos preguntamos de qué sirve un recurso ante la jurisdicción contenciosa si no se obtiene de inmediato la suspensión de efectos del acto que comunica la publicación, ya que, en otro caso, la publicación tendrá lugar antes de que se dicte sentencia sobre el fondo del asunto. Y, a la vista de lo anterior, cabe también preguntarse si, en estos casos, tendrán en cuenta los tribunales que la medida se va a hacer efectiva antes de que se produzca el control judicial de su legalidad o bien serán proclives a suspender su aplicación pensando que, en caso de desestimación del recurso al cabo de un año, cabe la publicación de los datos afectantes al contribuyente a modo de lista correctora de la publicada al año anterior (ello porque es posible que, pasado el año de duración del proceso, el contribuyente ya no se encuentre en la situación fijada en la Ley para ser incluido en el nuevo listado).
Por otra parte, en cuanto a la posición del contribuyente frente a la Administración, señalaremos que, siendo la finalidad de todo procedimiento el acierto en la resolución a dictar así como la necesidad de que la resolución no se dicte "inaudita parte", en el caso presente, ambas finalidades no se cumplen enteramente. Creemos que es así porque la participación del ciudadano en el procedimiento que ha previsto la norma es meramente reactiva y restringida (presentar unas alegaciones limitadas en cuanto a los fundamentos a invocar o presentar un recurso ante la jurisdicción cuya posible ineficacia acabamos de comentar).
Por cierto que, en este aspecto de la Ley queremos destacar respecto de la oposición del contribuyente a los actos dictados en el procedimiento que la limitación de las alegaciones al "error de hecho", al que se refiere la norma, es una limitación que se refiere exclusivamente a la vía administrativa, pero sin que se haya pretendido modificar la LJCA afectando al derecho a la tutela judicial. Es decir, el contribuyente siempre podrá acudir al juez ante otro tipo de discrepancias que no se refieran a los errores aritméticos o de hecho (v .g. deuda que no está en periodo ejecutivo porque no ha sido notificada regularmente y que por tanto no puede incluirse en la publicación, etc… ). No obstante ello, entendemos, en el mismo sentido que la propuesta que presentó la AEDAF al Proyecto de Ley, que la norma ha sido excesiva e injustificadamente restrictiva con los motivos que pueden ser alegados en la vía administrativa, y que hubiese sido más correcto admitir que las alegaciones pudieran referirse a todas cuestiones relacionadas con la concurrencia de los requisitos señalados en la norma para la inclusión de un ciudadano en el listado.
Finalmente, y relacionado con lo anterior, a pesar del deseo de la Ley de separar este procedimiento de cualquier otro que se relacione con las mismas obligaciones y sanciones, lo cierto es que, siendo el objeto el mismo, es imposible no reconocer alguna eficacia a una resolución administrativa a una sentencia judicial que anule una liquidación o una sanción que hubiese sido tomada en consideración a efectos de publicar los datos de un contribuyente, más aún cuando el vicio pudiera ser la nulidad de pleno de Derecho del acto anulado (no entramos en el debate sobre la similitud o diferencia de los efectos derivados de la nulidad de un acto en función de que los motivos hayan sido vicios de nulidad plena o de mera anulabilidad).
4.5. La cuestión de la naturaleza de la medida
Además de las cuestiones ya señaladas, la que creemos resulta más polémica es la discusión, subyacente en muchos otros debates, acerca de la verdadera naturaleza de la medida. Al respecto decía la AEDAF sobre el Proyecto de Ley, y estamos plenamente de acuerdo con ello, que, "en línea con lo señalado por el CGPJ, entendemos que la publicación de dicha lista implica una suerte de sanción para el contribuyente deudor que será impuesta sin tener en consideración las garantías de todo procedimiento sancionador".
A nuestro juicio los argumentos que amparan esta conclusión, y que hemos adelantado en páginas anteriores, no son otros que la presencia de los criterios que hemos considerado son determinantes de la existencia de una sanción y no de otro tipo de medida.
A este efecto comenzaremos por recordar que la propia finalidad de una medida legislativa es un elemento de juicio fundamental y que, en el caso, los fines que se han publicitado o manifestado que son perseguidos con la publicación de estos listados son fines coincidentes con los de una sanción materialmente penal: amedrentar a los morosos para, por un lado, que no demoren el pago de sus impuestos y, por otro, provocar un efecto disuasorio para reducir el fraude. Ello sin perjuicio del efecto recaudatorio que indirectamente también se va a obtener.
Es decir, no se trata de una medida que vaya a reducir la morosidad –situación que durante la crisis económica se ha señalado como un grave problema que afectaba a toda la economía- pues ni siquiera se mencionan los casos en los que es la Administración quien incurre en mora frente al contribuyente, sino que se resaltan los fines que acabamos de señalar incluyendo la pretensión de que la publicidad de la información tenga efectos perjudiciales para el contribuyente moroso, ya que todas las personas podrán conocer la situación fiscal de aquéllos con quienes realizan operaciones económicas, de suerte que pueden evitar que sus créditos y operaciones se llevan a cabo con personas que puedan ponerlos en riesgo.
En todo caso, incluso aceptando su pretendido efecto sobre la morosidad, se advierte que tal efecto no va más allá de una simple expectativa de reducir la morosidad y el fraude, sin que su eficacia esté acreditada de algún modo.
En segundo lugar, poca discusión cabe sobre el efecto restrictivo que tiene la publicación de datos fiscales de cualquier contribuyente sobre su derecho constitucional a la protección de sus datos personales. Precisamente por ello, y por la propia naturaleza del derecho, que no requiere Ley orgánica, ha sido necesario establecer la medida mediante una norma con rango de Ley formal ya que se va a prescindir del consentimiento del afectado (LOPD). Este requisito se ha puesto de manifiesto cuando las Junta Generales de Gipuzkoa se plantearon en 2014 la publicación de la lista de los "grandes defraudadores", cuando la Agencia de Protección de Datos vió inviable la propuesta porque la ley no lo permitía, siendo necesaria la modificación de la LGT.
Es decir, un efecto restrictivo de la medida que es propio de cualquier sanción que, aunque sea administrativa, tenga una naturaleza materialmente penal.
Finalmente, hemos de mencionar que otra característica de la publicación del listado de morosos está siendo el procedimiento especial por el que se va a llevar a cabo, especial porque, de no tratarse de una medida sancionadora, no es incluible en ninguna otra manifestación de las potestades fundamentales que el ordenamiento atribuye a la Administración tributaria (gestión o revisión de actos). Ahora bien, examinado el procedimiento, resulta que se ha construido normativamente bajo la preocupación de una posible lesión a un derecho fundamental, lo que le ha conducido a no obviar ninguna de las garantías que habrían de respetarse de tratarse de la imposición de una sanción. Ello a resultas de que los tribunales y la propia administración estén dispuestos a "suspender de efectos" la comunicación que se dirige a los contribuyentes anunciando la publicación de los datos fiscales cuando sea objeto de impugnación, pues en el caso en que tal suspensión de efectos no se produzca, se estarán priorizando los principios de presunción de certeza (¿de los datos en poder de la Administración?) y de legalidad del acto administrativo sobre otros valores jurídicos que, entendemos, tienen en cambio una mayor protección en el plano constitucional.