Revista Técnica Tributaria, Nº 109, Sección Doctrina Administrativa, Segundo trimestre de 2015
Alcance del principio de la prohibición de la reformatio in peius en relación con la extensión en la vía económico-administrativa.
Unidad resolutoria: Vocalía Duodécima
Recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio
Se fija como criterio que la correcta aplicación del principio de reformatio in peius exige que esta prohibición sea apreciada respecto de todas las consecuencias -ajustes positivos y negativos- favorables y desfavorables, para el obligado tributario que son objeto de la regularización administrativa y que procedan del mismo fundamento, pretensión o calificación jurídica, aunque las consecuencias surtan efectos en períodos impositivos o de liquidación distintos. Esto es, la interdicción de la reformatio in peius hay que apreciarla de forma global respectos de los diferentes ejercicios cuando la regularización de todos ellos tiene el mismo fundamento.
Fundamentos de derecho
CUARTO. El principio de la prohibición de la reformatio in peius es un principio de origen procesal aplicable al Derecho administrativo que tiene por objeto impedir que la resolución de un procedimiento iniciado a instancia de parte agrave la situación inicial del solicitante. Esta prohibición viene a resolver el conflicto que se plantea entre el principio de legalidad y el de seguridad jurídica con la prevalencia de éste último en los casos en los que es aplicable.
Este principio aparece enunciado en la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común (en adelante, LRJPAC), en sus artículos 89.2, relativo al contenido de la resolución de los procedimientos, y 113.3, relativo a la resolución de los recursos administrativos.
… Por su parte, en la Ley General Tributaria aparece regulado en el artículo 237, relativo a la extensión de la revisión en vía económico-administrativa:
"Artículo 237. Extensión de la revisión en vía económico-administrativa.
- 1. Las reclamaciones y recursos económico-administrativos someten a conocimiento del órgano competente para su resolución todas las cuestiones de hecho y de derecho que ofrezca el expediente, hayan sido o no planteadas por los interesados, sin que en ningún caso pueda empeorar la situación inicial del reclamante".
… En el ámbito administrativo el principio de congruencia ha de ser matizado, en la medida que la Administración debe resolver todas las cuestiones que se planteen en el expediente por su obligación de garantizar la satisfacción de los intereses públicos, los cuales ni deben ni pueden quedar al arbitrio de los interesados. Esto aparece subrayado en tanto el artículo 237 LGT como en el 113 LRJPAC.
Sobre el alcance de la revisión económico-administrativa en relación con el principio de congruencia existen también diversos posicionamientos doctrinales. Una posición tradicional con la que cabría ir más allá de la pretensión del recurrente; y otra posición moderna en la que el órgano administrativo está limitado por la pretensión ejercitada en la reclamación pero que puede tener en cuenta otros motivos distintos… el Director recurrente sostiene que la argumentación del TEAR patrocina una interpretación del principio de prohibición de reformatio in peius excesivamente rigurosa… el TEAR compara la situación del sujeto pasivo en relación con la regularización efectuada antes y después de la liquidación de cada uno de los períodos impositivos de manera aislada, debiendo hacerlo de manera que, descartada la tesis que ha sustentado la Inspección en la regularización por parte del TEAR, y anulados los efectos desfavorables emanados de la mismas, también deben anularse los efectos favorables puesto que parten de la misma calificación y tienen el mismo fundamento.
Llegados a este punto, habría que analizar si el estudio de la prohibición de la reformatio in peius en el seno de un procedimiento debe operar bien pretensión por pretensión, o bien de forma global.
La sentencia del Tribunal Supremo de 17 de julio de 2013 (Rec. para unificación de Doctrina 4143/2012), en el mismo sentido la de 26 de mayo de 2014 (Rec. 1862/2012) y también la de 3 de julio de 2012 (Rec. 240/2010) señalan que la interdicción del citado principio- reformatio in peius- se debe llevar a cabo separadamente, para cada pretensión en concreto objeto de discrepancia y con relación a cada ejercicio, independiente de los demás cuando tienen un fundamento autónomo.
Lo que se deduce del anterior argumento sería que, "a sensu contrario" habría que apreciarla de forma global respectos de los diferentes ejercicios cuando la regularización de todos ellos tiene el mismo fundamento.
Por consiguiente, y de acuerdo con las sentencias señaladas, este Tribunal Central comparte la opinión que al respecto mantiene el Departamento de Inspección, debiendo concluirse que la correcta aplicación del principio de reformatio in peius exige que esta prohibición sea apreciada respecto de todas las consecuencias (ajustes positivos y negativos) favorables y desfavorables, para el sujeto pasivo que son objeto de regularización administrativa y que procedan del mismo fundamento, pretensión o calificación jurídica, aunque las consecuencias surtan efectos en períodos impositivos o de liquidación distintos.