María Amparo Grau Ruiz
Profesora titular de Derecho Financiero y Tributario
Universidad Complutense de Madrid
Miembro de AEDAF
Revista Técnica Tributaria, Nº 109, Sección Comentario de Jurisprudencia del TJUE, Segundo trimestre de 2015
Asunto: C43/2014 ECLI:EU:C:2015:120
Partes:ŠKO-ENERGO s. r. o. contra Odvolací finanční ředitelství
Síntesis:
«Procedimiento prejudicial - Protección de la capa de ozono - Régimen para el comercio de derechos de emisión de gases de efecto invernadero en la Unión Europea - Método de asignación de derechos de emisión - Asignación gratuita de los derechos de emisión - Sujeción de tal asignación a un impuesto sobre donaciones ».
1. Comentario
En este caso se interpreta el alcance del artículo 10 de la Directiva 2003/87/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 13 de octubre de 2003, por la que se establece un régimen para el comercio de derechos de emisión de gases de efecto invernadero en la Comunidad y por la que se modifica la Directiva 96/61/CE del Consejo (1) . Con respecto al método de asignación, este artículo dispone: «Para el período de tres años que comenzará el 1 de enero de 2005 los Estados miembros asignarán gratuitamente al menos el 95 % de los derechos de emisión. Para el período de cinco años que comenzará el 1 de enero de 2008, los Estados miembros asignarán gratuitamente al menos el 90 % de los derechos de emisión.»
En la República Checa, conforme a la Ley no 357/1992 del impuesto sobre sucesiones, donaciones y transmisiones patrimoniales, en su versión modificada por la Ley no 402/2010 para cubrir los gastos de promoción de la producción eléctrica a partir de recursos renovables, el impuesto sobre donaciones grava, al tipo del 32%, la adquisición gratuita de los derechos de emisión de gases de efecto invernadero para producir electricidad mediante combustión de carburante, con excepción de la cogeneración.
La percepción del impuesto de donaciones es contraria a la gratuidad de la asignación prevista en el artículo 10 de la Directiva 2003/87. Por un lado, aunque el impuesto de donaciones no ha sido objeto de armonización, los Estados miembros deben ejercer sus competencias respetando el Derecho de la Unión (Sentencia Porto Antico di Genova C-427/05 EU:C:2007:630). Como dispone el artículo 4.3 TUE, deben abstenerse de todas aquellas medidas que puedan poner en peligro la realización de los fines de la Unión. Por otro lado, la normativa de la Unión en materia de medio ambiente no impide a los Estados miembros mantener o adoptar medidas de mayor protección, según el artículo 193 TFUE, siempre que persigan las mismas finalidades de protección medioambiental que la Directiva de que se trate o sean compatibles con ella (Sentencia Deponiezweckverband Eiterköpfe C-6/03, EU:C:2005:222). Sin embargo, esto no sucede.
Además, aunque el importe obtenido fuera inferior al 10 % del valor total de los derechos de emisión asignados, la República Checa sometió a tributación a casi el 20 % de esos derechos, siendo incompatible con el artículo 10 de la Directiva. Lo relevante es que la Directiva no hace referencia al valor de éstos, sino a su número, que representa la cantidad de gases de efecto invernadero que se va a liberar.
Como explica la Abogada General, el impuesto checo de donaciones sobre los derechos de emisión asignados gratuitamente no se basa en la utilización de los derechos de emisión, sino sólo en la gratuidad de la asignación. Se trata de una carga impuesta a posteriori por la asignación, lo que implica su incompatibilidad. Alude al caso de la normativa española, para señalar que, por el contrario, compensa las ganancias inmerecidas obtenidas con la utilización de los derechos de emisión asignados gratuitamente y también grava a las empresas titulares de centrales térmicas y nucleares que, pese a no necesitar derechos de emisión, obtienen ganancias inmerecidas porque otras empresas integran en sus precios el valor de los derechos de emisión (2) .
Junto al argumento material, aduce otro formal –que no plasma finalmente el Tribunal en la Sentencia–: es incompatible con el artículo 9 de la Directiva 2003/87 someter la asignación de derechos de emisión a un impuesto de donaciones si en el plan nacional de asignación no está prevista tal tributación. El impuesto checo de donaciones sobre la asignación gratuita de derechos de emisión no fue recogido, ni siquiera a posteriori, en dicho plan. A su juicio, si el impuesto tiene por objeto específico la asignación gratuita de derechos de emisión, afecta al método de asignación, que, según al artículo 9.1 de la Directiva, debe establecerse en el plan de asignación; sin perjuicio de que el artículo 21.1 de la Directiva obligue a los Estados miembros a presentar anualmente a la Comisión un informe sobre la aplicación de la misma, prestando especial atención a las disposiciones de asignación de los derechos de emisión y al tratamiento fiscal de los derechos de emisión.
2. Antecedentes
En 2011 y 2012, la República Checa asignó gratuitamente a ŠKO-Energo derechos de emisión de gases de efecto invernadero para producir electricidad, por los que la Agencia Tributaria (Finanční úřad) le reclama un importe de 20 473 152 coronas checas (unos 740 000 euros), en concepto de impuesto sobre donaciones.
SKO impugnó, sin éxito, esta tributación ante la Dirección competente para resolver los recursos en materia tributaria ("Odvolací finanční ředitelství"). Recurrió ante el Tribunal Regional de Praga ("Krajský soud v Praze"), que estimó su demanda por incompatibilidad con la Directiva 2003/87. En casación, el Tribunal Supremo de lo Contencioso-Administrativo ("Nejvyšší správní soud") duda sobre la conformidad de ese impuesto con el Derecho de la Unión y plantea petición de decisión prejudicial, con arreglo al artículo 267 TFUE, por recibida en el Tribunal de Justicia el 27 de enero de 2014. Las conclusiones de la Sra. Kokott fueron presentadas en audiencia pública el 11 de diciembre de 2014.
3. Cuestión planteada
"¿Debe interpretarse el artículo 10 [de la Directiva 2003/87] en el sentido de que se opone a la aplicación de disposiciones de Derecho nacional que gravan con el impuesto de donaciones la asignación gratuita de derechos de emisión en el período pertinente?"
4. Fallo
El Tribunal de Justicia (Sala) declara:
"El artículo 10 de la Directiva 2003/87/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 13 de octubre de 2003, por la que se establece un régimen para el comercio de derechos de emisión de gases de efecto invernadero en la Comunidad y por la que se modifica la Directiva 96/61/CE del Consejo, debe interpretarse en el sentido de que se opone a la aplicación de un impuesto sobre donaciones como el que es objeto del litigio principal si dicho impuesto no respeta el límite máximo de asignación retribuida del 10 % de los derechos de emisión recogido en ese artículo, lo que incumbe comprobar al órgano jurisdiccional remitente".
5. Fundamentos de la sentencia
"… El Tribunal de Justicia ha precisado que ni el artículo 10 de la Directiva 2003/87 ni ninguna otra disposición de esa Directiva se refieren a la utilización de esos derechos de emisión ni restringen expresamente el derecho de los Estados miembros a adoptar medidas que puedan influir en las implicaciones económicas de la utilización de esos derechos de emisión (sentencia Iberdrola y otros, EU:C:2013:660, apartado 28)" (apartado 19).
"No obstante, la adopción de tales medidas no puede neutralizar el principio de asignación gratuita de los derechos de emisión de gases de efecto invernadero ni menoscabar los objetivos de la Directiva 2003/87 (sentencia Iberdrola y otros, EU:C:2013:660, apartado 30) " (apartado 21).
"A este respecto, el principio de gratuidad del artículo 10 de la Directiva 2003/87 se opone no sólo a la fijación directa de un precio para la asignación de derechos de emisión de gases de efecto invernadero, sino también a la percepción a posteriori de una carga por la asignación de esos derechos de emisión (sentencia Iberdrola y otros, EU:C:2013:660, apartado 31)" (apartado 22).
"En consecuencia, debe observarse que una medida como la controvertida en el litigio principal, que únicamente contempla la asignación de derechos de emisión, pero no su utilización, en un sector dado y durante un período de tiempo limitado que coincide en parte con el período para el cual el legislador de la Unión instauró, con carácter transitorio, el principio de la cuasi gratuidad de las asignaciones de derechos de emisión, constituye un gravamen sobre la asignación gratuita de derechos de emisión de gases de efecto invernadero incompatible con la exigencia de gratuidad establecida por la Directiva 2003/87" (apartado 24).
"Procede añadir igualmente que una medida de esa índole –destinada, según se desprende de la resolución de remisión, a recaudar ingresos adicionales para quienes explotan centrales solares fotovoltaicas– persigue objetivos diferentes de los de la Directiva 2003/87. Por consiguiente, tampoco puede considerarse como una medida de mayor protección en el sentido del artículo 193 TFUE (véanse, por analogía, las sentencias Deponiezweckverband Eiterköpfe, C-6/03, EU:C:2005:222, apartados 49 y 52, y Azienda Agro-Zootecnica Franchini y Eolica di Altamura, C-2/10, EU:C:2011:502, apartado 50)" (apartado 25).
"Además, procede subrayar que la interpretación que defiende el Gobierno checo es contraria al objetivo que se persigue con el artículo 10 de la Directiva 2003/87, a saber, mitigar provisionalmente el impacto económico de la introducción por la Unión Europea de un mercado de derechos de emisión de gases de efecto invernadero evitando una pérdida de competitividad en determinados sectores de producción incluidos en el ámbito de aplicación de dicha Directiva (sentencia Iberdrola y otros, EU:C:2013:660, apartado 39). Ese objetivo implica por lo tanto que la limitación al 10 % del número de derechos de emisión que pueden ser objeto de una asignación retribuida debe apreciarse desde el punto de vista de quienes operan en cada uno de los sectores de que se trate y no en relación con el conjunto de los derechos de emisión asignados por el Estado miembro, respetando el principio de igualdad" (apartado 28).
Al igual que en la Sentencia Iberdrola y Gas Natural (C-566/11, C-567/11, C-580/11, C-591/11, C-620/11 y C-640/11, EU:C:2013:660) se trata aquí de la producción de electricidad, pero no de un tributo especialmente concebido para compensar las ganancias inmerecidas obtenidas con la asignación gratuita de derechos de emisión, sino de la aplicación de un impuesto de donaciones a dicha asignación.