Francisco Alfredo García Prats
Catedrático de Derecho Financiero y Tributario. Universitat de València
Revista Técnica Tributaria, Nº 91, Cuarto trimestre de 2010
Asunto C-70/09
Partes:Alexander Hengartner, Rudolf Gasser y Landesregierung Vorarlberg
Síntesis:
«Acuerdo sobre la libre circulación de personas entre la Comunidad Europea y sus Estados miembros, por una parte, y la Confederación Suiza, por otra - Arrendamiento de un coto de caza - Impuesto regional - Concepto de actividad económica - Principio de igualdad de trato»
1. Comentario
La sentencia objeto del presente comentario es interesante por la delimitación espacial/personal que ofrece del alcance de las libertades fundamentales, en particular en relación con su aplicación a los nacionales suizos, en atención a los Acuerdos firmados por la confederación Helvética y la Comunidad Europea y sus Estados miembros, en particular el acuerdo sobre libre circulación de personas de 21 de junio de 1999, que confieren un derecho de entrada, de residencia y de acceso a una actividad económica por cuenta ajena, de establecimiento como trabajador autónomo y el derecho de residir en el territorio de las Partes Contratantes, así como facilitar la prestación de servicios en los territorios respectivos y en particular la liberalización de los de corta duración.
Dicho acuerdo incluye también el principio de interdicción de la discriminación por razón de nacionalidad.
El litigio versa sobre la exigencia de un impuesto sobre el arrendamiento de cotos de caza regulado por la LGBl 28/2003, del Land de Vorarlberg en Austria. El impuesto se calcula en virtud de la renta anual del coto arrendado, añadiendo cualquier otra prestación accesoria pactada contractualmente. Sin embargo, el tipo de gravamen es distinto para los residentes en Austria y los ciudadanos de la Unión, y para el resto, siendo el primero el 15% y para el resto, el 35%.
El TJUE delimita la interpretación del Acuerdo de la interpretación del derecho comunitario. Respecto del primero, acude a los criterios interpretativos contenidos en el artículo 31 del Convenio de Viena sobre Derecho de los Tratados y no a los criterios de interpretación homogénea del derecho comunitario formulados por el TJCE.
Asimismo, reconoce que a diferencia del derecho comunitario, el Acuerdo no permite que los destinatarios de servicios se beneficien del principio de no discriminación en el marco de la aplicación de las normas tributarias relativas a las transacciones comerciales que tienen por objeto una prestación de servicios, y siendo que la confederación Suiza no forma parte del mercado interior de la Comunidad, sus nacionales no se benefician del principio de igualdad de trato que se proyecta sobre la libre prestación de servicios y la libertad de establecimiento, por lo que dichos preceptos del Tratado de la Unión Europea no resultan de relevancia para la resolución del conflicto.
2. Antecedentes
El 8 de enero de 2002, los Sres. Hengartner y Gasser, nacionales suizos que se reúnen periódicamente en el territorio del Land de Vorarlberg para cazar, celebraron con una sociedad de caza un contrato de arrendamiento de un coto de caza sito en Austria por una duración de seis años, a saber, el período comprendido entre el 1 de abril de 2002 y el 31 de marzo de 2008. La renta anual se fijó en la cantidad de 10.900 euros y la superficie del coto de caza arrendado era de 1.598 hectáreas.
La Administración tributaria del Land de Vorarlberg dictó liquidación del impuesto sobre la caza el 1 de abril de 2007 con un tipo de gravamen del 35%. Interpuesta reclamación, la Administración tributaria desestimó la reclamación, considerando que las disposiciones del acuerdo entre Suiza, la Comunidad y los Estados miembros no eran aplicables al ejercicio de la caza ni a los impuestos que lo gravan. Interpuesto recurso ante el Verwaltungsgerichtshof, se alega esencialmente la violación de los derechos de libertad de establecimiento y de igualdad de trato. La Administración tributaria sostuvo que la caza debía ser considerada como un deporte, y no como una actividad económica, que no está destinada a la obtención continuada de ingresos.
A la vista de ello, el Verwaltungsgerichtshof decidió suspender el procedimiento y plantear al Tribunal de Justicia la siguiente cuestión prejudicial:
3. Cuestiones planteadas
«¿Constituye el ejercicio de la caza una actividad no asalariada en el sentido del artículo 43 CE cuando el titular del derecho de caza vende en el territorio nacional las piezas abatidas, aunque globalmente no pretenda obtener de esta actividad ganancia alguna?»
4. Fallo
Las disposiciones del Acuerdo sobre la libre circulación de personas entre la Comunidad Europea y sus Estados miembros, por una parte, y la Confederación Suiza, por otra, firmado en Luxemburgo el 21 de junio de 1999, no se oponen a que un nacional de una de las Partes Contratantes sea sometido en el territorio de la otra Parte Contratante, en cuanto destinatario de servicios, a un tratamiento diferente al que reciben las personas que tienen su residencia principal en dicho territorio, los ciudadanos de la Unión y las personas que se asimilan a éstos en virtud del Derecho de la Unión, en lo que atañe a la recaudación de un impuesto que grava una prestación de servicios, como es la cesión de un derecho de caza.
5. Fundamentos de la sentencia
El Tribunal comienza recordando que las normas del Tratado CE en materia de libertad de establecimiento sólo pueden ser invocadas por un nacional de un Estado miembro de la Unión que desee establecerse en el territorio de otro Estado miembro, o bien por un nacional del citado Estado que se encuentre en una situación que tenga algún factor de conexión con cualquiera de las situaciones previstas por el Derecho de la Unión (véase, en este sentido, la sentencia de 25 de junio de 1992, Ferrer Laderer, C-147/91, Rec. p. I-4097, apartado 7) (p. 25), por lo que no pueden aplicarse a un nacional de un tercer Estado, como la Confederación Suiza.
Por ello, y a pesar de no haber sido planteado en dicha forma por el Tribunal nacional, el TJUE toma en consideración las cuestiones a la luz de las disposiciones del Acuerdo que resultan aplicables al caso en cuestión, proporcionando elementos de interpretación que puedan resultar útiles. Para ello, considera el Tribunal de Justicia que debe examinar si las disposiciones del Acuerdo pueden aplicarse a una controversia de carácter tributario, tal como la que se ventila en el asunto principal, y, en caso afirmativo, determinar el alcance de tales disposiciones. Dado que el Acuerdo contiene diferentes disposiciones relativas a la prestación de servicios y al derecho de establecimiento, procede definir la naturaleza de la actividad ejercida en el territorio austriaco por los demandantes en el litigio principal a la luz del régimen tributario objeto de discusión (p. 30).
El Tribunal considera que el hecho imponible lo constituye el arrendamiento de un derecho de caza en el territorio del Land de Vorarlberg (p. 31), interpretando la norma interna austriaca con potencial incidencia sobre el acuerdo con Suiza. Interpretación que resulta necesaria para verificar la libertad fundamental o precepto del acuerdo que resulta aplicable.
Así, el TJUE concluye que, ‘de este modo, la obligación contractual objeto de controversia ante el órgano jurisdiccional remitente consiste en la cesión por las partes en el litigio principal, a cambio de una remuneración y con sujeción a determinados requisitos, de una zona acotada para practicar en ella la caza. Por consiguiente, el contrato de arrendamiento tiene por objeto una prestación de servicios, que en el asunto principal reviste carácter transfronterizo porque los demandantes en ese litigio, arrendatarios del derecho de caza en la referida zona acotada, tienen que desplazarse al territorio del Land de Vorarlberg para ejercitar allí su derecho’ (p. 32). Por ello, sólo las normas del Acuerdo relativas a la prestación de servicios son pertinentes para apreciar la legalidad del impuesto en cuestión.
En relación con las disposiciones del Acuerdo relativas a las prestaciones de servicios, el TJUE recuerda que un Tratado internacional ha de interpretarse no sólo en función de los términos en que está redactado, sino también a la luz de sus objetivos en atención a lo dispuesto en el artículo 31 del Convenio de Viena sobre el Derecho de los Tratados.
En dicha consideración considera que el objetivo del Acuerdo es facilitar la prestación de servicios en el territorio de las Partes Contratantes en favor de los nacionales de los Estados miembros de la Comunidad y de Suiza, así como liberalizar la prestación de servicios de corta duración. (p. 37). Además, el Acuerdo confiere un derecho de entrada y de residencia en el territorio de las Partes contratantes.
En cuanto a la cuestión de si, al margen del régimen relativo al derecho de entrada y de residencia de los destinatarios de servicios, el Acuerdo pretende establecer un principio general de igualdad de trato en lo que atañe a la situación jurídica de aquéllos en el territorio de una de las Partes Contratantes, cabe observar que el artículo 2 del Acuerdo contempla el principio de no discriminación, pero no prohíbe con carácter general y absoluto toda discriminación de los nacionales de una de las Partes Contratantes que residen en el territorio de la otra Parte, sino únicamente las discriminaciones basadas en la nacionalidad y siempre que la situación de dichos nacionales esté incluida dentro del ámbito de aplicación material de las disposiciones de los anexos I a III del mismo Acuerdo.
El Acuerdo y sus anexos no contienen ninguna norma específica cuya finalidad sea que los destinatarios de servicios se beneficien del principio de no discriminación en el marco de la aplicación de las normas tributarias relativas a las transacciones comerciales que tienen por objeto una prestación de servicios. (p. 40)
A mayor abundamiento, el Tribunal de Justicia ya ha declarado que la Confederación Suiza no se adhirió al mercado interior de la Comunidad, que tiene por objeto suprimir todos los obstáculos para crear un espacio de libertad total de circulación análogo a un mercado nacional que comprende, entre otras cosas, la libre prestación de servicios y la libertad de establecimiento (véase la sentencia de 12 de noviembre de 2009, Grimme, C-351/08, Rec. p. I-0000, apartado 27). (p. 41)
El Tribunal de Justicia precisó asimismo que, en este contexto, la interpretación dada a las normas de Derecho de la Unión relativas a dicho mercado interior no puede extenderse automáticamente a la interpretación del Acuerdo, salvo que el propio Acuerdo contenga disposiciones expresas en este sentido (véase la sentencia de 11 de febrero de 2010, Fokus Invest, C-541/08, Rec. p. I-0000, apartado 28). (p. 42).
Habida cuenta de las consideraciones anteriores, procede responder a la cuestión prejudicial planteada que las disposiciones del Acuerdo no se oponen a que un nacional de una de las Partes Contratantes sea sometido en el territorio de la otra Parte Contratante, en cuanto destinatario de servicios, a un tratamiento diferente al que reciben las personas que tienen su residencia principal en dicho territorio, los ciudadanos de la Unión y las personas que se asimilan a éstos en virtud del Derecho de la Unión, en lo que atañe a la recaudación de un impuesto que grava una prestación de servicios, como es la cesión de un derecho de caza (p. 43)