Los beneficios fiscales aplicables por las Comunidades Autónomas a las familias numerosas en el ITPAJD

Maria Teresa Mata Sierra

PTU de Derecho Financiero y Tributario Universidad de León

Revista Técnica Tributaria, Nº 91, Sección Estudios, Cuarto trimestre de 2010

I. Introducción.

La Constitución, en su Título I, dedicado a los derechos y deberes fundamentales, consagra en el artículo 47 el derecho de todos a «disfrutar de una vivienda digna y adecuada» (1) lo que da una idea clara de la importancia que adquiere este derecho en nuestro ordenamiento jurídico, convirtiéndose en un objetivo central en las conquistas sociales (2) , vinculado necesariamente a las condiciones materiales de la existencia de la persona (3) . Tanto es así que en el mismo artículo de la Constitución, se contiene también, además del reconocimiento de este derecho, un mandato a los Poderse Públicos para su promoción, obligándoles a facilitar las condiciones necesarias y a establecer la normativa pertinente en aras a conseguir este objetivo (4) .

Por tal motivo, entre los objetivos fundamentales que persigue el Estado del bienestar, el acceso a la vivienda se ha convertido en un problema clave para la sociedad y, por ello, para todos los Poderes Públicos.

El acceso a una vivienda digna es un tema muy sensible que se enmarca en un contexto plagado de factores determinantes (5) que hacen que la solución a este problema no sea fácil y, desde luego, no pueda venir de la mano de un sólo ámbito de actuación ni de un sólo nivel de gobierno. Se trata de un tema acuciante en el que resulta necesaria la implicación de todos.

Pues bien, la naturaleza social de este derecho (6) ha dado lugar a que tradicionalmente los Poderes Públicos se hayan visto abocados a aprobar toda una serie de medidas que van desde las que afectan al suelo y al urbanismo, hasta las que se centran en la propia política de vivienda; entre las mismas se encuentran, fundamentalmente las ayudas que se materializan bien en subvenciones directas o bien en la aplicación de beneficios tributarios que actúan de elementos correctores allanando el camino para que los ciudadanos puedan llegar a disfrutar de una vivienda digna.

Muchos son los distintos beneficios fiscales aprobados por el Estado, las Comunidades Autónomas o, incluso, las Corporaciones Locales, en sus distintas figuras impositivas que afectan a la consecución del disfrute de una vivienda digna. No obstante, nos interesa ahora volver la mirada a las Comunidades Autónomas que, partiendo de las competencias asumidas en materia de vivienda en función de sus Estatutos, han llevado a cabo una política de vivienda propia, complementando con cargo a sus propios recursos las actuaciones de protección y promoción previstas por el Estado, bien a través del gasto público- suplementando las ayudas estatales a través de sus propios presupuestos (7) -bien utilizando la política del ingreso público y, más particular, medidas de carácter tributario en forma de beneficios fiscales (8) que aumentan las posibilidades de que sus ciudadanos accedan a la vivienda (9)

No está de más aclarar que, como tendré ocasión de analizar, cada una de las Comunidades Autónomas ha tomado decisiones diferenciadas en ejercicio de la autonomía financiera que les concede la Constitución para el desarrollo y ejecución de sus competencias, sin que ello suponga mayores problemas desde el principio de igualdad tributaria (10) , en cuanto que la presión fiscal que cada una de ellas decide someter a sus ciudadanos no tiene por qué ser idéntica. Antes al contrario, y como ya he mantenido en otro lugar, el principio de igualdad tributaria convive perfectamente con el hecho de que las Comunidades Autónomas realicen un ejercicio de su autonomía que les lleve a decisiones diferenciadas, en cuanto que la política de servicios públicos que puede fijar cada una de ellas puede demandar distintas necesidades de financiación y de recursos (11) .

Volviendo a los beneficios fiscales mencionados que han ido estableciendo las Comunidades Autónomas en aras a conseguir la efectividad del disfrute de una vivienda digna por parte de sus ciudadanos, nos interesan particularmente las medidas que han aprobado la casi totalidad de las mismas combinado la protección de ese derecho de acceso a una vivienda digna- a la que les conmina la propia Constitución y que pueden abordar sin problemas derivado tanto de su autonomía financiera reconocida constitucionalmente (12) , como de la asunción de competencias en materia de vivienda- con la decisión de beneficiar a un grupo de ciudadanos concretos, las familias numerosas (13) , cuyas características particulares les convierte, como a otros (14) , en un colectivo susceptible de una especial protección (15) o lo que es lo mismo, y en palabras del propio legislador, en un colectivo susceptible de una protección preferente (16) a estos efectos.

En esta Línea, la Exposición de Motivos de la Ley 40/2003, de 18 de noviembre, de Protección a las Familias Numerosas (17) afirma que las familias numerosas presentan una problemática particular por el coste que representa para ellas el cuidado y educación de los hijos o, y es el tema que nos preocupa especialmente, el acceso a una vivienda adecuada a sus necesidades, lo que implica las medidas correctoras necesarias para que los miembros de las familias numerosas no queden en situación de desventaja en lo que se refiere al acceso a los bienes económicos, culturales y sociales respecto al resto de las familias, en cumplimiento del principio de igualdad material que demanda el artículo 9.2 de la Constitución (18) .

Las Comunidades Autónomas no han permanecido ajenas a la necesidad de velar por este colectivo a lo que se añade además que han asumido dentro del ámbito de sus competencias la mayoría de las materias en que cabe reconocer beneficios para las familias numerosas, materias entre las que destaca la especial protección de su derecho al acceso a una vivienda digna, que demanda el establecimiento de medidas beneficiosas acordes con la consecución de dicho logro.

Y dentro de este tipo de medidas beneficiosas nos interesa en particular dilucidar el apoyo jurídico que tienen estos Entes Territoriales para utilizar beneficios fiscales y, más en concreto, beneficios fiscales en materia de tributos cedidos, en particular, en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados en el que, en la mayoría de las Comunidades Autónomas se da un trato fiscal favorable a las familias numerosas, generalmente bajo la fórmula de tipo de gravamen reducido que, como analizaré, cumpliéndose determinados requisitos, no exentos problemas, resulta aplicable a este colectivo.

II. Justificación legal de la utilización de un tipo reducido en el ITPAJD para la transmisión de vivienda en el caso de las familias numerosas.

Como he dicho, la mayoría de las Comunidades Autónomas han establecido beneficios fiscales en el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales en forma de tipos reducidos aplicables a la adquisición de la primera vivienda por parte de una familia numerosa, actuación que, necesariamente ha de tener el correspondiente respaldo normativo.

Curiosamente, la Ley 40/2003, de 18 de noviembre, de Protección a las Familias Numerosas, ya mencionada, en la que, dado la materia que regula, podría preverse tal posibilidad se limita a establecer en el artículo 15, dentro del Capítulo IV denominado "Acción protectora en materia tributaria", bajo la denominación "beneficios generales", la garantía legal de que la Administración General del Estado, en el ámbito de sus competencias, debe establecer beneficios fiscales a favor de las familias numerosas para compensar las cargas familiares y favorecer la conciliación de la vida familiar y laboral de los padres y madres trabajadores. Destaca el carácter imperativo con el que se establece este mandato que, entiendo, está pensando en beneficios fiscales establecidos por el Estado en los Impuestos estatales, en cuanto que lo que se refiere a otros tributos, como las tasas, se trata en otros artículos ex profeso. Nada dice de las Comunidades Autónomas o de las Corporaciones Locales, lo cual no es de extrañar dado que se trata de una Ley estatal si bien, como hace en otros casos, podría haber hecho una referencia a la posible utilización potestativa de la misma posibilidad. No obstante, la no mención de este tema no impide que las Comunidades Autónomas puedan utilizar este tipo de medidas en el marco de sus competencias.

Sin embargo, en el artículo 12 de la misma norma si se alude a las Comunidades Autónomas al menos de forma general al hablar de las Administraciones competentes, en lo que se refiere al establecimiento de beneficios fiscales- en concreto exenciones- que puedan afectar a las tasas y precios aplicables por la prestación de servicios o la realización de actividades de su competencia en ámbitos como el transporte urbanos e interurbanos, el acceso a los bienes y servicios sociales, culturales, deportivos y de ocio, el acceso a las pruebas de selección para el ingreso en la función pública o determinadas cuestiones en el ámbito de la educación, beneficios que adoptan el mismo carácter imperativo que acabo de comentar en lo que se refiere a los beneficios tributarios que debe aplicar la Administración General del Estado.

Por último, la disposición adicional tercera contempla la posible exención de las tasas que pudieran ser de aplicación para obtener la documentación relativa a las familias numerosas competencia de estos Entes territoriales, eso sí, en este caso con carácter potestativo.

Por lo tanto, y a la vista de la regulación que acabo de examinar puedo concluir que la posible aprobación de un beneficio fiscal en un impuesto cedido como lo es el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales por parte de una Comunidad Autónoma no encuentra apoyo normativo en esta Ley, por lo que debe acudirse a otras normas para analizar si esa medida está justificada.

(19) (20) Obviamente, la autonomía propia de estos Entes Territoriales les deja libertad sobre la determinación de la configuración de los beneficios fiscales que desean aplicar, pudiendo optar, como así lo hacen en el caso que nos ocupa, por mostrarse especialmente sensibles con un colectivo, como la familias numerosas, que por las razones ya expuestas puede considerarse especialmente vulnerable y demandante de una especial protección. Y esta protección puede también darse a través del sistema fiscal mediante la utilización de fórmulas como los tipos reducidos o, en algún supuesto, las bonificaciones que afectan al supuesto de transmisión de la vivienda y a los documentos notariales que acompañan a la misma, y que consiguen, en definitiva, ese tratamiento fiscal más favorable.

III. La configuración de estos beneficios por parte de las Comunidades Autónomas.

Las distintas Comunidades Autónomas han procedido a aprobar diferentes beneficios fiscales que afectan a las transmisiones de inmuebles en el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y que se relacionan normalmente con el objeto transmitido, en el caso que nos interesa la vivienda, a la que se exige una especial cualificación- normalmente tratarse de una vivienda con algún régimen de protección- o con el propio contribuyente valorando sus circunstancias particulares que le convierten en candidato idóneo para ser objeto de una especial protección, como ocurre con los menores, los discapacitados, y en este caso, con el colectivo que nos interesa especialmente, las familias numerosas.

Centrándonos en los beneficios fiscales aplicables a las familias numerosas en este impuesto, lo primero que debo decir es que las normas aplicables por las distintas Comunidades Autónomas son dispares, de forma que encontramos supuestos en los que no se aplica este tipo de beneficios y en los que sí se opta por su uso, veremos clarísimas diferencias en el tipo de gravamen utilizado o en los requisitos exigibles; tampoco es uniforme la forma adoptada por el beneficio fiscal que suele ser un tipo reducido pero que también puede ser una bonificación. También conviene resaltar desde ahora mismo, como ya apunté detrás, que la existencia de un beneficio aplicable en el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales a la transmisión de la vivienda habitual suele arrastrar la existencia de beneficios similares en el Impuesto de Actos Jurídicos Documentales en relación con los documentos notariales que acompañan a dichas transmisiones. Dada la diversidad que impera en la materia procedo a sistematizar el panorama actual de este tema en el sistema tributario autonómico.

1. Aplicación de beneficios en los Entes territoriales regionales.

Tomando como referencia la legislación vigente en la actualidad, es decir en el actual ejercicio de 2010, puede observarse cómo la aplicación de beneficios fiscales aplicables a las familias numerosas en este impuesto cedido por parte de las Comunidades Autónomas es una decisión que han tomado Aragón, Baleares, Canarias, Castilla y León, Cataluña, Extremadura, Galicia, La Rioja, Madrid, Región de Murcia, País Vasco y Valencia.

En cuanto a las restantes Comunidades Autónomas, en el caso de Andalucía ha aprobado beneficios similares pero afectando a otros colectivos, como son los menores o los discapacitados, por lo que no sería impensable, al hilo de la trayectoria que han seguido otras Comunidades Autónomas, la posible expansión de este beneficio. Curiosamente, en las deducciones autonómicas aplicables en el IRPF también ocurre lo mismo (21) . En todo caso, les será aplicable un tipo de gravamen reducido del 3,5 por 100 en el caso de que la vivienda habitual que se adquiere tenga la condición de protegida según la normativa de la Comunidad Autónoma, lo que de forma inespecífica les puede suponer en estos casos un importante beneficio.

En el supuesto de Asturias y Castilla La Mancha han preferido centrar los beneficios aplicables en las transmisiones de vivienda habitual en determinadas cualidades que deben tener los inmuebles, como su carácter de viviendas protegidas, o en que tengan un determinado valor, sin tener en cuenta a este respecto el elemento subjetivo y muy en particular, la condición del sujeto pasivo de miembros de una familia numerosa, que no se utiliza para configurar beneficios fiscales ni en este impuesto ni en el resto.

No obstante, y como en el caso anterior, las familias numerosas se verán incididas, al menos indirectamente por este tipo de beneficios fiscales en cuanto que, por ejemplo, en el caso de Asturias, se aplica un tipo reducido del 3 por 100 a las segundas o ulteriores transmisiones de viviendas calificadas de protección pública por el Principado de Asturias, así como a la constitución y cesión de derechos reales sobre las mismas, con exclusión de los de garantía siempre que constituyan o vayan a constituir la vivienda habitual del adquirente y no hayan perdido la condición de viviendas protegidas. Dicho adquirente puede ser, obviamente el titular de una familia numerosa.

Por su parte, en el caso de Castilla-La Mancha, se aplica un tipo reducido del 6 por 100 a las transmisiones de inmuebles que tengan por objeto la adquisición de la primera vivienda habitual del sujeto pasivo, siempre que el valor real de la vivienda no exceda de 180.000€ y que la adquisición se financie en más del 50 por ciento mediante préstamo hipotecario (22) (por lo tanto no se exige que se trate de vivienda protegida sino que no supere un determinado valor) y también a la promesa u opción de compra, incluida en el contrato de arrendamiento, de la vivienda que se encuentre calificada dentro de las clases y tipos de protección pública según la normativa de Castilla- La Mancha que constituya la residencia habitual el sujeto pasivo (23) , sujeto pasivo que puede tener, como en el caso anterior, la condición de miembro de una familia numerosa.

En lo que respecta a Navarra señalar que en el caso del Impuesto sobre Transmisiones no contemplan beneficios específicos aplicables a las familias numerosas mas allá de los que les afectan indirectamente (24) y que consisten, en el caso de Navarra en la aplicación de un tipo reducido del 5 por 100 aplicable a las transmisiones con una base imponible inferior a 180.304€ (a partir de dicha cuantía se aplica el tipo normal que en este caso en del 6 por 100) (25) que, entre sus requisitos no exige que se trate de familias numerosas pero si de unidades familiares de dos o mas hijos (26) ; por lo que respecta al Impuesto de Actos Jurídicos Documentados, se aplica una exención sobre la primera transmisión "inter vivos" del dominio de las viviendas de protección oficial, siempre que tenga lugar dentro de los seis años siguientes a la fecha de su calificación definitiva (27) .

2. El régimen aplicable a este beneficio fiscal

Al margen de los beneficios fiscales que pueden tener una incidencia indirecta sobre las familias numerosas- entendida por tal la que le afectan por igual que a otro tipo de sujetos- la mayoría de las Comunidades autónomas han procedido a regular beneficios concretos que afectan particularmente a este colectivo y que toman como punto de partida, precisamente la condición del contribuyente de miembro de una familia numerosa. En concreto la regulación actualmente vigente en cada una de las Comunidades Autónomas mencionadas es como sigue:

A. Comunidad Autónoma de Aragón

En la Comunidad Autónoma se aplica un tipo reducido del 3 por 100 (28) en las transmisiones de inmuebles que vayan a constituir la vivienda habitual de una familia numerosa (29) siempre y cuando se cumplan los siguientes requisitos:

• • Que en el momento de la adquisición del inmueble, el sujeto pasivo tenga la consideración legal de miembro de una familia numerosa y lo destine a vivienda habitual.
• • Que dentro del plazo comprendido entre los dos años anteriores y los dos años posteriores a la fecha de adquisición, se venda la anterior vivienda habitual de la familia (30) , salvo que el inmueble adquirido sea contiguo a ésta y, dentro del plazo indicado, se una físicamente para formar una única vivienda de mayor superficie, aun cuando se mantengan registralmente como fincas distintas (31) .
• • Que la superficie útil de la vivienda adquirida sea superior en más de un 10 por 100 a la superficie útil de la anterior vivienda habitual de la familia. En el caso de que el inmueble adquirido sea contiguo a la vivienda habitual y se una físicamente a ésta, para el cómputo del aumento de superficie se considerará la superficie total resultante de dicha unión.
• • Que la cantidad resultante de la suma de la base imponible general y la base imponible del ahorro constituida por los rendimientos del capital mobiliario previstos en los apartados 1, 2 y 3 del artículo 25 de la Ley 35/2006 de IRPF, menos el mínimo del contribuyente y el mínimo por descendientes del IRPF de todas las personas que vayan a habitar la vivienda no exceda de 35.000 euros. (32) Esta cantidad se incrementará en 6.000 euros por cada hijo que exceda del mínimo para alcanzar la condición legal de familia numerosa.

Por su parte, en el hecho imponible Actos Jurídicos Documentados, aplicable a los documentos notariales que acompañan a este tipo de transmisiones, se aplica también un tipo de gravamen reducido del 0,3 por 100 (33) a las escrituras que documenten adquisiciones de viviendas habituales por familias numerosas, siempre que se cumplan los requisitos que acabo de analizar que se exigen en el supuesto anterior.

Aunque de forma más indirecta, las familias numerosas se verán incididas, obviamente por lo previsto en el artículo 1 de la Ley de Medidas Tributarias y Administrativas para 2010 (34) en la que se establece una bonificación del 100 por 100 de la cuota tributaria en la cesión de derechos sobre viviendas de protección oficial.

B. Comunidad Autónoma de Baleares

En la Comunidad Autónoma de Baleares, frente al tipo impositivo normal que se fija en el 7 por 100 (35) , se establece un tipo reducido del 3 por 100 (36) en la transmisión de inmuebles que vayan a constituir la vivienda habitual de una familia numerosa, cuando se cumplan en este caso los siguientes requisitos:

• • Que la familia del sujeto pasivo haya alcanzado la consideración legal de numerosa o, si ya lo era con anterioridad, en el plazo de los dos años siguientes al nacimiento o adopción de cada hijo.
• • Que en los mismos plazos se transmita onerosamente la anterior vivienda habitual, en caso de haberla.
• • Que el valor de la vivienda adquirida, según el Impuesto sobre el Patrimonio, igual o menor a 240.000€.
• • Que la superficie construida de la vivienda adquirida sea superior en más de un 10 por ciento a la superficie construida de la vivienda anterior. En el caso de que se tratara de la primera vivienda habitual, la superficie construida no puede superar los 150 metros cuadrados.
• • Que el contribuyente haya obtenido necesariamente rendimientos netos del trabajo y/o rendimientos netos de actividades económicas sujetos al IRPF en el ejercicio más próximo al de la adquisición cuyo período de declaración haya ya concluido, sin que pueda exceder de los 24.000 euros, en el caso de tributación individual, o de los 36.000 euros en tributación conjunta.
• • Que el adquirente o adquirentes sea uno o los dos cónyuges con quien convivan los hijos sometidos a la patria potestad.
• • Y, por último, que el contribuyente resida efectivamente en la vivienda con todos los miembros de la unidad familiar un mínimo de tres años, a menos que se produzca un aumento de los miembros que integren la familia por nacimiento o adopción y se produzca la adquisición de una nueva vivienda.

El legislador prevé que la aplicación del tipo de gravamen reducido será automática siempre que el obligado tributario, junto con la autoliquidación del impuesto, acredite el cumplimiento de estas condiciones, mediante la aportación de la documentación que reglamentariamente se exija.

He de añadir, además, que en la Comunidad Autónoma de Baleares el tipo en las viviendas calificadas administrativamente como de protección oficial se reduce al 1 por 100, por lo que, al tratarse de un tipo más reducido, cedería respecto al tipo anterior resultando de aplicación a aquellas familias numerosas que compren viviendas de estas características (37) .

Por su parte, resulta aplicable un tipo reducido del 0,5 por 100 (38) a los documentos que formalicen la adquisición de la vivienda habitual por parte de las familias numerosas, siempre que se cumplan los requisitos establecidos para la aplicación del tipo de gravamen reducido en la adquisición de la vivienda habitual por parte de las mismas, tipo impositivo que también se aplica a los documentos que formalicen los siguientes actos relacionados con las viviendas protegidas que no estén exentas. (39)

C. Comunidad Autónoma de Canarias

La Comunidad Autónoma de Canarias presenta la particularidad de aplicar con carácter general en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales el tipo del 6,5 por 100 (40) que resulta algo inferior al que utilizan el resto de los Entes Territoriales- que fijan el tipo normal en el 7 por 100- lo cual, puede estar perfectamente justificado en las particulares condiciones que se dan en esta Comunidad Autónoma.

Igualmente, aplica un tipo reducido a determinados supuestos que se relacionan con la transmisión de vivienda habitual del contribuyente, entre los que está el aplicable a las familias numerosas, si bien sorprende- por resultar contrario a lo que ocurre con el tipo general- que la reducción aplicable al tipo impositivo lo es en menor proporción que la que suelen utilizar otras Comunidades Autónomas.

• • Así, se aplica un tipo impositivo del 4 por 100 (41) en la transmisión de un inmueble aunque no esté clasificado de protección oficial, que vaya a constituir la vivienda habitual de una familia numerosa, siempre que se cumplan simultáneamente los siguientes requisitos:
• • Que el contribuyente tenga la consideración de miembro de una familia numerosa.
• • Que la suma de las bases imponibles en el IRPF de los miembros de la familia numerosa no exceda de 30.000 euros, incrementada en 12.000 euros por cada hijo que exceda del número mínimo de hijos establecido para tener la consideración legal de numerosa. Se tomarán las bases correspondientes al último período impositivo en el que haya vencido el plazo de presentación de la declaración.
• • Que la adquisición tenga lugar dentro de los dos años siguientes a la fecha de alcanzar la consideración legal de numerosa o, si ya lo fuere con anterioridad, en el plazo de los dos años siguientes al nacimiento o adopción de cada hijo.
• • Que en el mismo plazo se venda de la anterior vivienda habitual, si la hubiere (42) .

Este mismo tipo reducido del 4 por 100 resulta de aplicación a la adquisición de viviendas protegidas que constituyan la primera vivienda habitual del contribuyente (43) lo cual favorece indirectamente a las familias numerosas en cuanto que si sobrepasan los niveles de renta fijados en el beneficio fiscal que les es de aplicación específica pero adquieren una vivienda de protección oficial, les sería de aplicación también el mismo tipo del 4 por 100.

Como ocurre en otros casos, resulta de aplicación un tipo de gravamen reducido del 0,40 por 100 (44) aplicable a escrituras que documenten la adquisición de un inmueble o la constitución de préstamos hipotecarios para su financiación, siempre que se trate de un inmueble que vaya a constituir la vivienda habitual de familias numerosas, exigiéndose los mismos requisitos que para la aplicación del tipo reducido del 4 por 100 en la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas (45) , tipo impositivo que resulta extensible en los supuestos de viviendas de protección oficial.

D. La Comunidad Autónoma de Cantabria

A diferencia de las Comunidades Autónomas que he analizado hasta aquí, la Comunidad de Cantabria, si bien también aplica un tipo reducido en este caso, se caracteriza por hacer una rebaja menor, de solo dos puntos frente al tipo general aplicable del 7 por 100, por lo cual se tributa a un tipo reducido del 5 por 100 (46) , y por no cualificar la aplicación de este tipo reducido con la exigencia del cumplimiento de más requisitos que los que afectan a la condición de la vivienda, que deberá ser de protección pública (47) , y al sujeto pasivo, que con un criterio más restrictivo que en otros casos en los que se alude a miembro de una familia numerosa, deberá ser su titular o su cónyuge (48) . Está claro que, aunque el legislador no diga nada al respecto, será la adquisición de tal condición y desde ese mismo momento en que se adquiera, lo que permita la aplicación del beneficio fiscal.

Otra diferencia notoria con la regulación que hacen las restantes Comunidades Autónomas en este caso es que, además de la transmisión de este tipo de viviendas de protección pública, se aplica el tipo reducido a las promesas u opciones de compra (49) sobre las mismas, que vayan a constituir la vivienda habitual del sujeto pasivo, siempre y cuando se trate también del titular de la familia numerosa o su cónyuge.

Con ello se amplían, creo que con absoluta justificación, los hechos imponibles a los que resulta aplicable el beneficio fiscal (50) , pasándose con ello a regular de idéntica forma, determinados derechos reales de adquisición (51) que, a la postre, llevan a la misma consecuencia jurídica en cuanto que la promesa y el contrato de opción de compra se configuran como futuras compra-ventas, que en caso de perfeccionarse volverán a tributar en el impuesto al tratarse de hechos imponibles perfectamente delimitados.

Por último, nos gustaría señalar que la Ley de Medidas para 2010 (52) incorpora la aplicación de un tipo incrementado del 8 por 100 a la transmisión de bienes inmuebles, así como en la constitución y en la cesión de derechos reales que recaigan sobre los mismos, excepto en los derechos reales de garantía, para el tramo del valor real del bien inmueble o derechos reales constituidos o cedidos respecto al mismo, que supere la cuantía de 300.000 euros y en el caso de las plazas de garaje, salvo en el caso de los garajes anejos a la vivienda con un máximo de dos, para los tramos superiores a 30.000 euros conforme al valor real del bien inmueble o derecho real constituido o cedido, buscando, sin lugar a dudas, una mayor progresividad (53) en un impuesto poco preparado para ello (54) .

Cabría afirmar en que este tipo incrementado es de imposible aplicación a las familias numerosas que compren viviendas de protección pública, primero porque es difícil que los precios de las mismas sobrepasen esa cuantía y segundo, porque dado que el beneficio fiscal que afecta a las familias numerosas no establece un límite de valor de la vivienda, prevalecería, en nuestra opinión, la norma más beneficiosa. No obstante, resultaría claramente aplicable en el supuesto de la adquisición de viviendas no protegidas.

En lo que se refiere al hecho imponible de Actos jurídicos Documentados se establece un tipo reducido del 0,3 por 100 para escrituras que documenten la adquisición de viviendas de protección pública que vayan a constituir la vivienda habitual del contribuyente cuando éste es el titular de una familia numerosa o su cónyuge (55) aclarando en este caso el legislador autonómico que el tipo reducido en ningún caso se aplica a documentos que protocolicen actos distintos a la adquisición de vivienda aunque se hayan otorgado en el mismo documento.

D. Comunidad Autónoma de Castilla y León.

Si con carácter general, en la transmisión de inmuebles la Comunidad Autónoma de Castilla y León aplica un tipo impositivo del 7 por 100 (56) , a las transmisiones de inmuebles que vayan a constituir la vivienda habitual cuando el adquirente sea titular de una familia numerosa, siempre que en el supuesto de ser titulares de una vivienda, se proceda a su venta en el plazo máximo de un año desde la fecha de adquisición de la nueva y la suma de las bases imponibles totales, menos el mínimo personal y familiar, del IRPF de todos los miembros de la familia que vayan a habitar la vivienda no supere los 37.800 euros, más 6.000 euros adicionales por cada miembro superior al mínimo para obtener la condición de familia numerosa, se le aplica el tipo reducido del 4 por 100.

En su redacción original, este beneficio exigía idénticos requisitos a los exigidos por otras Comunidades Autónomas- en particular, Aragón, Baleares, La Rioja y Valencia- si bien el requisito correspondiente a la necesidad del aumento de la superficie de la nueva vivienda fue objeto de revisión por la Ley 15/2006, de 28 de diciembre, de Medidas Financieras, desapareciendo ya en el ejercicio 2007.

Por último, se aplica el mismo tipo reducido del 4 por 100 en las transmisiones de viviendas protegidas o de protección oficial, que vayan a constituir la vivienda habitual siempre que se trate de la primera vivienda de todos los adquirentes, (57) lo que indirectamente también se aplica a las familias numerosas en aquellos que sobrepasen los niveles máximos de renta exigibles para la aplicación del beneficio fiscal que les afecta particularmente.

Asimismo, debo hacer mención a otro beneficio fiscal que resultará de aplicación en casos puntuales relacionados con el último descrito, y que entiendo plenamente aplicable a las familias numerosas, con prevalencia respecto de su beneficio específico en cuanto que se trata de un tipo de gravamen mucho más ventajoso.

Así, se aplicará un tipo de gravamen superreducido del 0,01 por 100, cuando además de tratarse de la primera vivienda de cada uno de los adquirentes, cuando no sean mayores de 36 años y el inmueble que vaya a constituir la residencia habitual esté situado en un municipio de Castilla y León, quedando excluidos los municipios que excedan de 10.000 habitantes (58) , o que tengan más de 3.000 habitantes y disten menos de 30 kilómetros de la capital de la provincia (59) , medida que, obviamente, pretende ofrecer soluciones a los problemas de despoblación a los que se enfrenta esta enorme Región, potenciando la adquisición de vivienda habitual en el entorno rural.

Por lo que se refiere al Impuesto de Actos Jurídicos Documentados se aplica un tipo de gravamen reducido del 0,3 por 100 a las escrituras que documenten la adquisición de una vivienda habitual, así como la constitución del correspondiente préstamo y crédito hipotecario para su adquisición, en su caso, siempre que en estos últimos la financiación se destine inicialmente a dicha adquisición por una familia numerosa y siempre que en el supuesto de tener una vivienda se proceda a su venta en el plazo de un año. Se exige además que la suma de las bases imponibles totales, menos el mínimo personal y familiar del IRPF de todos los miembros de la unidad familiar que vayan a habitar la vivienda no supere los 37.800 euros más 6.000 euros por cada miembro adicional al mínimo para obtener la categoría de familia numerosa. (60) Asimismo, y en casos puntuales, en paralelo a lo que ocurre en Transmisiones Patrimoniales, resulta de aplicación un tipo superreducido del 0,01 por 100 a las escrituras que documenten la adquisición de la primera vivienda habitual en el ámbito rural por menores de 36 años, quedando excluidos, como ya expuse de la aplicación de este beneficio fiscal los municipios de más de 10.000 habitantes y los que teniendo más de 3.000 habitantes disten menos de 30 kilómetros de la capital de la provincia. (61)

Debo también añadir que en la Ley de Medidas Financieras para 2010 (62) esta Comunidad Autónoma ha introducido una bonificación del 100 por 100 de la cuota tributaria aplicable a las primeras copias de escrituras que documenten la modificación del método o sistema de amortización y cualesquiera otras condiciones financieras de los préstamos hipotecarios a que se refiere el apartado IV) del punto 2 del artículo 4 de la Ley 2/1994, de 30 de marzo, de subrogación y modificación de préstamos hipotecarios, siempre que se trate de préstamos concedidos para la inversión en vivienda habitual y a las primeras copias de escrituras que documenten la alteración del plazo, o la modificación de las condiciones del tipo de interés inicialmente pactado o vigente, el método o sistema de amortización y de cualesquiera otras condiciones financieras de los créditos hipotecarios, siempre que se trate de créditos concedidos u obtenidos para la inversión en vivienda habitual, que obviamente, y como al resto de los posibles sujetos implicados, afectará a las familias numerosas.

Es importante resaltar, para terminar que en ningún caso se aplicará esta bonificación a la ampliación o reducción del capital del préstamo o del crédito.

E. Comunidad Autónoma de Cataluña

Frente al tipo general del 7 por 100 (63) se fija un tipo de gravamen reducido del 5 por 100 en la transmisión de un inmueble que deba constituir la vivienda habitual de una familia numerosa, reconocida legalmente siempre que la suma de las bases imponibles totales, menos los mínimos personales y familiares en el IRPF de los miembros de la familia numerosa no exceda de 30.000 euros. Esta cantidad se incrementará en 12.000 euros por cada hijo que exceda del mínimo para que una familia tenga la condición legal de numerosa (64) .

Es importante aclarar en el caso de Cataluña que el concepto de vivienda habitual en esta Comunidad Autónoma ha sido recientemente modificado en lo que se refiere al Impuesto de Sucesiones y Donaciones y comprende un trastero y dos plazas de garaje, aunque no se hayan adquirido de manera simultánea y en una unidad de acto, si están situadas en el mismo edificio o complejo urbanístico (65) .

Entiendo que esta decisión del legislador catalán habría de tener un clarísimo efecto en la aplicación del Impuesto que ahora nos ocupa en cuanto que debería arrastrar la aplicación del tipo reducido que se aplica a la adquisición de vivienda habitual por parte de una familia numerosa no solo al propio inmueble sino a todo lo que se considera vivienda habitual el legislador catalán.

Por último, resulta curioso, en concordancia con lo que ocurre en la modalidad de Transmisiones

Patrimoniales Onerosas, no resulte aplicable un beneficio paralelo en el Impuesto de Actos Jurídicos Documentados que se aplique a las familias numerosas en cuanto que el mismo estaría perfectamente justificado por idénticas razones que fundamentan el tipo reducido en la otra modalidad del impuesto; cabe interpretar esta realidad como un olvido del legislador que no ha podido subsanar en una época donde impera la caída de los ingresos tributarios, o una decisión meditada en cuanto que se trata de un beneficio fiscal que siempre puede aprobarse en ejercicios futuros cuando políticamente resulte mas rentable. En definitiva será el legislador autonómico el que dosifique convenientemente el establecimiento de beneficios en los impuestos cedidos.

Para terminar, señalar que se aplica un tipo reducido del 0’1 por 100 a los documentos notariales que formalicen la adquisición de viviendas protegidas así como la constitución de un préstamo hipotecario para su adquisición (66) que, indirectamente, afecta a las familias numerosas. De nuevo resulta curioso observar que este beneficio fiscal no encuentra una regulación paralela en el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales en el que, al menos de momento, no se aplica un tipo reducido a estas viviendas.

F. Comunidad Autónoma de Extremadura

La Comunidad Autónoma de Extremadura, en contra de lo que he venido analizando en otras Comunidades Autónomas en el caso de las familias numerosas se decanta por utilizar, otro tipo de beneficio fiscal, en forma de bonificación para establecer para las mismas un régimen fiscal más beneficioso.

No obstante y antes de entrar en el beneficio concreto he de referir la existencia de tipos reducidos que afectan indirectamente a este colectivo en cuanto que se aplican teniendo en cuenta determinados requisitos exigibles a la vivienda basados en su cualificación de vivienda protegida o en que la misma no supere un determinado valor y afectan por tanto a todos los contribuyentes que cumplan los requisitos exigibles, entre ellos a las familias numerosas.

En concreto, frente al tipo general del 7 por 100 (67) , establece un tipo reducido del 3 por 100 para las transmisiones de viviendas calificadas de Protección Oficial con precio máximo legal que vayan a constituir vivienda habitual del adquirente (68) . Asimismo, para las transmisiones de inmuebles que no tengan la consideración de Viviendas de Protección Oficial, de precio máximo legal, que vayan a constituir vivienda habitual del sujeto pasivo, se establece un tipo reducido del 6 por 100 si el valor real de la vivienda no supera los 122.606,47€ y la suma de las bases imponibles general y del ahorro del IRPF del adquirente no sea superior a 19.000€ en tributación individual o 24.000€ en caso de tributación conjunta y siempre que la renta total anual de todos los miembros de la familia que vayan a habitar la vivienda no excedan de 30.000€ anuales, incrementados en 3.000€ por cada hijo que conviva con el adquirente (69) .

Resulta evidente que las familias numerosas se ven clarísimamente incididas por este beneficio que, en su caso, las tiene en cuenta en cierta medida, aunque no lo diga expresamente, en cuanto para el cálculo de la renta límite se utiliza un baremo que supone sumar 3000€ más por cada hijo que conviva con el contribuyente.

En cuanto al beneficio específico que contempla expresamente a las familias numerosas en la adquisición de su vivienda habitual toma forma de bonificación del 20 por 100 sobre la cuota aplicable a los supuestos en los que resulte aplicable el tipo reducido del 6 por 100, siempre que se trate de un inmueble que vaya a constituir la vivienda habitual, entre otros, de una familia numerosa. Esta bonificación no resulta aplicable conjuntamente a los supuestos de Viviendas de Protección Oficial.

Por lo que se refiere al Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, se contempla un tipo reducido del 0,4 por 100 que afecta a las escrituras públicas que documenten la adquisición de inmuebles que constituyan la vivienda habitual, así como la constitución de préstamos hipotecarios para su financiación siempre que se cumplan los mismos requisitos exigibles para aplicar el tipo reducido del 6 por 100 en el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas (70) .

Asimismo, durante los ejercicios 2009 (71) y 2010 (72) , resulta de aplicación un tipo superreducido del 0,1 por 100 en las escrituras que documenten la adquisición de la vivienda habitual del sujeto pasivo, así como la constitución de préstamos hipotecarios destinados a su financiación, si se cumplen los siguientes requisitos:

• • Que se cumplan los mismos requisitos que se exigen para la aplicación del tipo reducido del 0,4% regulado en el art. 23 del Decreto Legislativo 1/2006.
• • Que el devengo del hecho imponible se produzca entre el 1 de enero y el 31 de diciembre de 2010.
• • Que se trate de viviendas con protección pública y calificadas como viviendas medias (73) .

Obviamente, se trata de un beneficio del que, cumpliendo los requisitos expuestos, también se aprovechan las familias numerosas.

G. Comunidad Autónoma de Galicia

De forma reciente, la Ley 4/2009, de 20 de octubre de Medidas Tributarias relativas al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados para Fomento del Acceso a la Vivienda (74) y a la Sucesión Empresarial, entendiendo que la fiscalidad es un instrumento muy eficaz para lograr precisamente ese objetivo, incorpora a las familias numerosas a los sujetos a los que resulta de aplicación el tipo reducido del 4 por 100. Con ello se pretende reducir la carga impositiva de este colectivo poniendo a disposición de estos colectivos recursos con el fin de facilitar su acceso a la vivienda y al mismo tiempo servir de estímulo para la reactivación del sector inmobiliario (75) .

De esta forma, se establece este tipo reducido en las transmisiones de la vivienda habitual que afecten a las familias numerosas cuando la suma del patrimonio de todos los miembros de la familia no supere la cifra de 400.000 euros, más 50.000 euros adicionales por cada miembro superior al mínimo para obtener la condición de familia numerosa. Este tipo bonificado se aplicará a las transmisiones efectuadas desde el 1 de julio de 2009.

La misma Ley 4/2009, ya mencionada, también mejora el tratamiento fiscal a las primeras copias de escrituras que documenten una adquisición de vivienda para las familias numerosas aplicándoles un tipo reducido del 0,3 por 100 siempre que el contribuyente cumpla los requisitos que se exige para la aplicación de tipos reducidos que mencioné en el impuesto de Transmisiones Patrimoniales.

Como se observa fácilmente, el legislador opta en este caso en tomar como punto de partida para determinar la aplicación del beneficio fiscal no tanto la renta obtenida por la unidad familiar, criterio por el que hasta ahora habían optado otros Entes territoriales, sino el patrimonio que corresponde a la misma.

H. Comunidad Autónoma de La Rioja

Frente al tipo general del 7 por 100 aplicable a las transmisiones de bienes inmuebles, se aplica un tipo reducido del 5 por 100, con carácter general y sin exigir ningún tipo de requisitos, en el supuesto de adquisiciones de bienes inmuebles que vayan a constituir vivienda habitual de una familia numerosa. No obstante, el legislador prevé la aplicación de un tipo más reducido del 3 por 100, en el caso de las adquisiciones que lleven a cabo las familias numerosas en las que se cumplen los siguientes requisitos (76) :

• • Que la adquisición tenga lugar dentro de los cinco años siguientes a la fecha de la consideración legal de familia numerosa o si ya lo fuere con anterioridad, en el plazo de los cinco años siguientes al nacimiento o adopción de cada hijo,
• • Que en el mismo plazo se proceda a la venta de la anterior vivienda habitual, si la hubiere.
• • Que la superficie útil sea superior en más de un 10 por ciento a la de la anterior vivienda, si la hubiere.
• • Y que la suma de las bases imponibles en el IRPF de todas las personas que vayan a habitar la vivienda, no exceda de 30.600 euros.

En este caso y dada la aplicación general del 5 por 100 a todas las familias numerosas sin mayores requisitos, no es relevante para este colectivo la existencia del mismo tipo reducido del 5 por 100 para la adquisición de viviendas habituales de protección oficial.

En lo que respecta al Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados frente al tipo general del 1 por 100 se aplica un tipos de gravamen reducido del 0,5 por 100 en el supuesto de las adquisiciones de vivienda habitual por familias numerosas sin más requisitos (77) . Este tipo descenderá al 4 por 100 cuando el valor de la vivienda sea inferior a 150.253 euros (78)

I. Comunidad Autónoma de Madrid

En la Comunidad de Madrid, frente al tipo impositivo aplicable con carácter general del 7 por 100 (79) , se aplica un tipo reducido del 4 por 100 a la transmisión de inmuebles destinados a vivienda habitual de una familia numerosa, siempre que el sujeto pasivo sea titular de una familia numerosa y que, si la anterior vivienda habitual fuera propiedad de alguno de los titulares de la familia numerosa, se venda en el plazo de dos años anteriores o posteriores a la adquisición de la nueva, salvo cuando se adquiera un inmueble contiguo a la vivienda habitual para unirlo a ésta, formando una única vivienda de mayor superficie.

Por su parte, en los casos de que no se cumpliera alguno de los requisitos expuestos, debo mencionar la aplicación de idéntico tipo impositivo reducido a las familias numerosas en los casos de transmisión de inmuebles en la que se adquiera la propiedad de viviendas ubicadas dentro del Distrito Municipal Centro del Ayuntamiento de Madrid, incluidos los anejos y garajes que se transmitan conjuntamente siempre que se cumplan simultáneamente que la superficie construida sea inferior a 90 metros cuadrados, que la antigüedad mínima sea de 60 años, que vaya a constituir la vivienda habitual de los adquirentes durante al menos cuatro años y que no haya sido objeto de rehabilitación subvencionada con fondos públicos en los quince años anteriores (80) .

En lo que se refiere a la aplicación de los tipos reducidos en la modalidad de Actos Jurídicos Documentados, la Comunidad de Madrid en el supuesto de las primeras copias de escrituras y actas notariales que documenten transmisiones de viviendas cuando el adquirente sea persona física aplicará el tipo del 0,2 por 100 en cuando se transmitan viviendas de protección pública reguladas en la Ley 6/1997, de 8 de enero, de Protección Pública a la Vivienda de la Comunidad de Madrid, con una superficie útil máxima de 90 metros cuadrados, que no cumplan los requisitos para gozar de la exención en esta modalidad del impuesto. En este caso, cuando el adquirente de la vivienda de protección pública sea un titular de familia numerosa, se aplicará el límite máximo incrementado de superficie construida que resulte de lo dispuesto en la Ley 40/2003, de 18 de noviembre, de Protección a las Familias Numerosas y en sus normas de desarrollo (81) .

Respecto al resto de los inmuebles, se aplicarán una serie de tipos reducidos que se incrementan desde el 0.4 por 100 al 1 por 100 (82) dependiendo del valor real de la vivienda transmitida, utilizándose idéntico baremo en el supuesto de primeras copias de escrituras y actas notariales que documenten la constitución de hipoteca en garantía de préstamos para la adquisición de la vivienda a la que resulte aplicables dichos tipos impositivos, sin que existan mayores especialidades para las familias numerosas.

Por último, la reciente Ley 4/2009, de 20 de julio, de Medidas Fiscales contra la Crisis Económica, (83) establece una bonificación de la cuota tributaria del 100 por 100 en determinadas operaciones de modificación y subrogación de préstamos y créditos hipotecarios, de la que, obviamente, por su carácter general también se benefician las familias numerosas.

J. Comunidad Autónoma de Murcia

La transmisión de inmuebles que radiquen en la Región de Murcia tributan al tipo general del 7 por 100 (84) si bien en el ejercicio 2008 (85) se aplica un tipo de gravamen reducido del 4 por 100 a la adquisición de inmuebles que radiquen en la Región de Murcia por parte de sujetos pasivos que tengan la consideración legal de familia numerosa (86) , que se rebaja de forma inmediata al 3 por 100 a partir de este año 2010 (87) si se cumplen las siguientes condiciones:

• • Que el inmueble adquirido tenga o vaya a tener la condición de vivienda habitual de la familia. Para determinar la condición de vivienda habitual y el mantenimiento de esa condición, se estará a lo dispuesto en la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
• • Que se consigne expresamente en el documento público que formalice la adquisición el destino de ese inmueble a vivienda habitual.
• • Que la suma de la base imponible general menos el mínimo personal y familiar de todas las personas que vayan a habitar la vivienda sea inferior a 44.000 euros, límite que se incrementará en 6.000 euros por cada hijo que exceda del mínimo para alcanzar la condición legal de familia numerosa.

Frente al tipo general aplicable a las primeras copias de escrituras y actas notariales del 1 por 100 (88) , desde este mismo año 2010 las primeras copias de escrituras públicas que documenten préstamos hipotecarios, tanto de nueva constitución como subrogación con ampliación, destinados a la financiación de la adquisición de viviendas por parte de sujetos pasivos que tengan la consideración legal de familia numerosa, en cuanto al tipo de gravamen sobre actos jurídicos documentados tributarán al tipo reducido del 0,1 por 100, siempre que se cumplan las siguientes condiciones:

• • Que el inmueble adquirido tenga o vaya a tener la condición de vivienda habitual de la familia. Para determinar la condición de vivienda habitual y el mantenimiento de esa condición, se estará a lo dispuesto en la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
• • Que se consigne expresamente en el documento público que formalice la adquisición el destino de ese inmueble a vivienda habitual.
• • Que la suma de la base imponible general menos el mínimo personal y familiar de todas las personas que vayan a habitar la vivienda sea inferior a 44.000 euros, límite que se incrementará en 6.000 euros por cada hijo que exceda del mínimo para alcanzar la condición legal de familia numerosa.

K. Comunidad Autónoma del País Vasco

La Comunidad Autónoma del País Vasco frente al tipo general del 6 por 100 (89) contempla un tipo reducido del 4 por 100 a todas las transmisiones de vivienda en general que afectará, obviamente a las familias numerosas como al resto de los sujetos.

A su vez, este tipo reducido disminuye al 2,5 por 100 (90) en el supuesto de viviendas cuya superficie construida no sea superior a 120 metros cuadrados así como los garajes y anexos que se transmitan conjuntamente con las mismas y a viviendas unifamiliares cuya superficie construida no sea superior a 120 m² y la superficie de la parcela, incluida la ocupada por la edificación, no supere los 300 m² (91) cumpliéndose determinados requisitos (92) .

Además las tres Diputaciones Forales (93) , Guipúzcoa y Vizcaya, recientísimamente (94) , han ampliado el ámbito de aplicación de ese mismo tipo impositivo reducido del 2,5 por 100 en cuanto que se contempla la misma para el caso en el que la transmisión se lleve a cabo por las familias numerosas si bien en este caso con la ventaja de eliminar el requisito del tamaño de la misma.

En definitiva, las Diputaciones Forales se muestran especialmente sensibles ante las necesidades particulares que tiene este colectivo, y en particular con la de un mayor tamaño de la vivienda, facilitándole en todo caso su acceso a la vivienda.

Por último, respecto a este Impuesto debo señalar que cuando el obligado tributario sea persona física y se trate de la habilitación de un local como vivienda, la Administración tributaria, previa solicitud, devolverá la diferencia entre el impuesto efectivamente satisfecho y el importe correspondiente a aplicar al inmueble adquirido el tipo impositivo del 2,5 por 100, cuando además de cumplirse los requisitos exigidos para la aplicación del mencionado tipo impositivo de 2,5 por 100 aplicable a cualquiera de los supuestos comentados, el obligado tributario acredite dentro del plazo de dieciocho meses a partir de la transmisión, que ha obtenido la licencia de primera utilización u ocupación como vivienda para el referido local, devolución no devengará intereses de demora.

En lo que se refiere al Impuesto de Actos Jurídicos Documentados debo señalar la existencia de un beneficio fiscal que, como al resto de los sujetos afecta también a las familias numerosas consistente en que están exentas, como en la regulación estatal del impuesto, las transmisiones de viviendas de protección pública que realicen las Administraciones públicas en el ejercicio de sus competencias, exención que también se aplicará a los supuestos en los que, al amparo de la normativa vigente sobre procedimientos de adquisición y adjudicación de viviendas de protección pública, se realice una transmisión de una vivienda de protección pública entre particulares cuando el adquirente haya sido designado por el Gobierno Vasco (95) .

L. Comunidad Autónoma de Valencia.

En esta Comunidad Autónoma frente al tipo general del 7 por 100 aplicable a la transmisión de inmuebles (96) , se introduce un tipo reducido del 4 por 100 aplicable a las familias numerosas cuando se cumplan los siguientes requisitos (97) :

• • Que la adquisición tenga lugar dentro de los dos años siguientes a la fecha en que se considere legalmente familia numerosa o, si ya lo fuere con anterioridad, en el plazo de los dos años siguientes al nacimiento o adopción de cada hijo.
• • Que dentro del mismo plazo se proceda a la venta de la anterior vivienda habitual. Este requisito no será de aplicación cuando la vivienda adquirida sea la primera vivienda habitual.
• • Que la superficie útil de la vivienda adquirida sea superior en más del 10 por 100 a la de la anterior. Este requisito no será de aplicación cuando la vivienda adquirida sea la primera vivienda habitual y debo oponer al mismo las objeciones que ya he evidenciado en otras Comunidades Autónomas.
• • Que la suma de la base liquidable del IRPF del sujeto pasivo, su cónyuge, los descendientes y los ascendientes que convivan con ellos, así como de las demás personas que vayan a habitar en la vivienda, correspondiente al período impositivo inmediatamente anterior, con plazo de presentación vencido a la fecha del devengo, no exceda de 44.955 euros (98) .

En idéntico supuesto y cumpliéndose los mismos requisitos, en el Impuesto de Actos Jurídicos Documentados se aplicará un tipo reducido del 0,1 por 100 las primeras copias de escrituras públicas que documenten adquisiciones de vivienda habitual o la constitución de préstamos hipotecarios para la adquisición de la misma en el caso de tratarse de una familia numerosa.

IV. Análisis crítico de la utilización de este beneficio por parte de las Comunidades Autónomas.

1. Consideraciones previas

Antes de entrar en materia quisiera aclarar que las decisiones que toman las Comunidades Autónomas respecto a la implantación de beneficios fiscales, tiene absoluto respaldo normativo por parte de la Constitución que les reconoce autonomía financiera consagrada en el artículo 156 de nuestra Carta Magna (99) y, más aún, en el reconocimiento que les hace, entre otras la LOFCA, de sus competencias normativas en los distintos tributos cedidos.

Consecuencia del ejercicio de esta autonomía, resultan perfectamente admisibles las diferencias existentes dentro del sistema tributario autonómico que, como el Tribunal Constitucional ha dicho en innumerables ocasiones, no puede obedecer a una rigurosa y monolítica uniformidad (100) . Es más, la autonomía financiera de la que disfrutan de forma incuestionable las Comunidades Autónomas, según ha asentado la doctrina constitucional (101) , determina su plena capacidad para elegir sus objetivos políticos, sociales y económicos, entre los que perfectamente cabe la decisión de utilizar un tratamiento beneficioso a determinados colectivos, entre los que figuran las familias numerosas, o también cabe utilizarlo en distinta medida, no utilizarlo o decantarse por diferentes mecanismos que no tienen por qué limitarse a la utilización de beneficios tributarios (102) .

En definitiva, donde quiero ir a parar es al hecho de que, a la vista de lo analizado hasta aquí, y centrándonos en las normas fiscales actualmente vigentes en las Comunidades Autónomas que afectan al tema que nos ocupa, nada cabe objetar a la forma diferente de tratar esta realidad, al menos desde la perspectiva del principio de igualdad en la ley, que no exige que las Comunidades Autónomas ejerzan sus competencias de una manera o con un contenido y unos resultados idénticos y, por ello, no exige la paridad en los beneficios fiscales que pueden utilizar.

Cosa distinta es que la posible razonabilidad de la medida que he analizado, justificada en las características atribuibles al colectivo a quien afecta, las familias numerosas, haya derivado en la toma de decisión por parte de la mayoría de las Comunidades Autónomas de establecer un tratamiento fiscal ventajoso a las familias numerosas en este impuesto, quedando ya muy pocas que no hayan optado por ello.

No obstante, y siendo esto así, nos interesa en esta última parte del trabajo reflexionar, en primer término, sobre si la naturaleza de este es la adecuada para aprobar por parte de las Comunidades Autónomas este tipo de beneficios fiscales. Asentada nuestra opinión sobre esta cuestión, y a la vista del derecho positivo, nos interesa, en segundo término, analizar las disparidades que plantea el tratamiento de esta cuestión y que afectan desde lo más general, como lo es el tipo de beneficio utilizado o a la cuantía del propio tipo de gravamen reducido, que tampoco es uniforme y, por último a los requisitos que se exigen para poder aplicar esta medida, alguno de los cuáles, en mi opinión, puede resultar absolutamente cuestionable por las razones que expondré.

2. La utilización de este tipo de beneficio desde el punto de vista de la naturaleza de este Impuesto.

Desde mi punto de vista, la naturaleza del Impuesto de Transmisiones y Actos Jurídicos Documentados calificado por el propio legislador como un tributo de naturaleza indirecta (103) , a la que la doctrina ha añadido las características de real, objetivo e instantáneo (104) , no parece la más idónea para establecer un tratamiento fiscal favorable a determinados colectivos, ya sean las familias numerosas, los menores, o los discapacitados- en los que, desde mi punto de vista, están teniendo en cuenta fundamentalmente circunstancias personales y subjetivas mucho más propias de ser tenidas en cuenta en otras figuras como el Impuesto sobre la Renta de Personas Físicas, mucho más adecuado para ello, máxime cuando las Comunidades Autónomas han ido accediendo a competencias normativas que les permiten establecer tratamientos fiscales beneficiosos en el mismo.

De hecho, basta analizar los preceptos del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados en la legislación estatal para ver que entre sus beneficios fiscales no ha sido pródigo en deducciones o bonificaciones y que en el caso de las exenciones subjetivas previstas, poco tienen que ver con las circunstancias subjetivas que han tomado como punto de referencia las Comunidades Autónomas.

No obstante, la LOFCA establece claramente la posibilidad de que los Entes Territoriales ejerzan sus competencias normativas en este Impuesto de Transmisiones Patrimoniales en lo que se refiere a la regulación del tipo de gravamen, y a la posibilidad de regular deducciones en la cuota y bonificaciones, tipo de beneficios fiscales por los que el legislador estatal no ha optado- se limita a establecer un régimen de exenciones subjetivas y objetivas- en cuanto que, en mi opinión no han sido nunca acordes con la naturaleza de este impuesto indirecto, real, objetivo e instantáneo.

No obstante, las Comunidades Autónomas en ejercicio de las competencias normativas que les han sido reconocidas han decido regular los tipos de gravamen y además de forma diferenciada generando así los beneficios fiscales que hemos señalado.

Y a este respecto quisiera señalar que, como ha mantenido R. CALVO ORTEGA la imposición personal permite un tratamiento conjunto y universal de la renta de cada sujeto y esta personalización como técnica impositiva permite una mejor justicia fiscal por encima de estrategias territoriales (105) . No obstante, dudo mucho que en el ámbito de la Comunidades Autónomas puedan prevalecer estas razones de técnica normativa tributaria, frente su propia voluntad política de favorecer a determinados colectivos, aunque sea a costa de utilizar mecanismos menos ortodoxos que, clarísimamente desvirtúan la naturaleza de este impuesto, cuando que en este caso encuentra además apoyo legal en la LOFCA.

Abundando en esta idea, cabe preguntarse, para terminar por qué entre los colectivos de protección preferente, si lo que se pretende es facilitar el acceso a una vivienda digna, y adecuar el sistema tributario a una mayor justicia, deben centrarse los beneficios en los menores, discapacitados o, como en este caso, familias numerosas dejando de lado otros colectivos incluso más sensibles y que el legislador estatal se ha ocupado de enumerar, siquiera de forma abierta, como son las unidades familiares con ingresos que no excedan de 2,5 veces el IPREM, las personas que acceden por primera vez a la vivienda, las mujeres víctimas de la violencia de género, las víctimas del terrorismo, los afectados por situaciones catastróficas, las familias monoparentales con hijos, las personas separadas o divorciadas, al corriente del pago de pensiones alimenticias y compensatorias, en su caso, las personas sin hogar o procedentes de operaciones de erradicación del chabolismo u otros tantos colectivos en situación o riesgo de exclusión social.

El problema de subjetivizar un impuesto de esta naturaleza, basando los beneficios fiscales en el elemento subjetivo, es que nos obliga a preguntarnos por qué a las familias numerosas se les da un tratamiento fiscal favorable, y no a cualquiera otros de estos colectivos sobre los que pesan razones, incluso, de mayor peso para hacerlo.

En cualquier caso, sirva esta breve de reflexión como testigo de si no debería hacerse otra más profunda acerca de cómo la práctica legislativa de los Entes Territoriales en materia tributaria, abona la modificación de la naturaleza de algunas figuras impositivas lo que obliga, necesariamente a preguntarse sobre si ello resulta aceptable, en cuyo caso nada debería objetarse, o si por el contrario debería hacerse un esfuerzo por parte de las Comunidades Autónomas en pro a preservar en definitiva la justicia del sistema tributario, a ajustarse a la naturaleza de cada figura impositiva encajando los tratamientos beneficiosos en aquellas que son más acordes a lo que, en definitiva se pretende, en este caso, clarísimamente, en el IRPF.

En fin, considero que la utilización de tipos reducidos y bonificaciones en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales por parte de los Entes territoriales puede verse como una fórmula de dotar al mismo de una cierta «progresividad cualitativa» desde luego impropia de este impuesto que, seguramente, sería mucho más factible y se conseguiría mucho mejor encajando los beneficios aplicables a estos colectivos en la figura mencionada.

3. Examen de las disparidades que plantea la utilización de este beneficio por las Comunidades Autónomas.

A. El tipo de beneficio fiscal aplicable.

Salvando la anterior reflexión, que me parece de una importancia inusitada, voy a adentrarme en el análisis concreto de la aplicación que han hecho las Comunidades Autónomas de este tipo de beneficios fiscales.

Como he tenido ocasión de analizar, la mayoría de las Comunidades Autónomas dentro del plantel de beneficios fiscales de los que disponen- y que, como dije, conforme al artículo 19.2 d) de la LOFCA (106) consisten en la posible regulación del tipo de gravamen en la transmisión de bienes inmuebles, el tipo de gravamen en el caso de los documentos notariales en lo que afecta a Actos Jurídicos Documentados, así como posibles beneficios fiscales en ambos en forma de deducciones de la cuota o bonificaciones que afecten a la cuota tributaria- han optado en este caso por la utilización prácticamente generalizada de los tipos reducidos en ambos hechos imponibles, siendo mucho menos habituales la utilización de bonificaciones que afecten en particular a las familias numerosas, ya que el resto de las bonificaciones que he mencionado no tienen el grado de singularidad bastante para que deban ser objeto de más comentario.

La utilización de la bonificación que ha realizado únicamente Comunidad Autónoma de Extremadura obedece a que la misma se decanta, en vez de por rebajar el tipo impositivo en estos casos, por sobreponer una bonificación sobre el tipo reducido aplicable especialmente a las familias numerosas que cumplan determinados requisitos que se exigen con carácter general a todos los sujetos, lo que supone, en fin, la utilización de un mecanismo distinto para conseguir en la práctica lo mismo, es decir, que las familias numerosas tributen en menor cuantía.

De todas formas, y por lo visto, la mayoría de las Comunidades Autónomas se decantan por la utilización de un tipo de gravamen reducido que tampoco es idéntico en todos los casos y que oscila entre el 2,5 por 100, exigible en los Territorios Forales hasta el 6 por 100 bonificado de Extremadura, siendo mucho más común, como hemos visto, la utilización de la banda que oscila entre el 3 y el 5 por 100. En el caso del Impuesto de Actos Jurídicos Documentados que se aplica en casos análogos la banda oscila entre el 0,5 y el 0,3. No obstante, la disparidad en la cuantía del tipo de gravamen pasa a ser lo de menos si la comparamos con la existente acerca de los requisitos para su aplicación, que pasamos a analizar.

B. Análisis de los requisitos exigibles.

Lo primero que debemos evidenciar es que, a este respecto, podemos encontrarnos dos distintas situaciones de partida. Comunidades Autónomas, las menos, que vinculan la aplicación de este beneficio fiscal al cumplimiento de la condición de familia numerosa, como es el caso concreto de La Rioja, en la aplicación del tipo general del 5 por 100, o el caso más matizado, de Cantabria en el que además de cumplir esta condición ha de tratarse de una vivienda de protección pública, con el matiz además de que el legislador cántabro exige que el adquirente de la vivienda sea el titular o su cónyuge y no cualquier otro miembro de la unidad familiar que es la opción más común en el resto de las Comunidades Autónomas.

La bonificación que se utiliza en Extremadura tampoco requiere más requisito que el de constituir una familia numerosa.

No obstante, lo más habitual es que la aplicación de este tipo de beneficios se enlace al cumplimiento de una serie de requisitos que se reiteran en las Comunidades Autónomas con bastantes disparidades y que en la medida que se aplican al supuesto de adquisición de vivienda habitual por familias numerosas arrastran su uso a la posible aplicación del Impuesto de Actos Jurídicos Documentados relacionado con este concreto hecho imponible. Vamos a detenernos en ellos.

a. La condición del sujeto pasivo

El primero de los requisitos a los que de una forma u otra aluden todas las Comunidades Autónomas es a la necesidad de que el sujeto pasivo que ha de aplicarse el correspondiente beneficio pertenezca a una familia numerosa. No obstante, la redacción de las distintas normas autonómicas que ya he analizado permite diferenciar varios supuestos que van desde el que exige que el sujeto pasivo sea el titular de la familia numerosa, como Castilla León o Madrid, a otros que se refieren al titular o a su cónyuge, como Cantabria y Baleares; por su parte, otros utilizan exclusivamente la referencia a miembro, como Aragón o Canarias, o incluso, como ocurre con Galicia o Murcia no hacen referencia expresa, opciones ambas estas dos últimas que entiendo más adecuadas.

Y es que el concepto de familia numerosa que ofrece la Ley 40/2003, de Protección a las Familias Numerosas (107) no alude expresamente al titular de la misma (108) que, a tenor de lo que prevé el legislador, en el supuesto general será cualquiera de los ascendientes, regla que se rompe necesariamente en el caso de los supuestos asimilados algunos de los cuales- como, por ejemplo, el caso de tres o más hermanos huérfanos de padre y madre, mayores de 18 años, o dos, si uno de ellos es discapacitado, que convivan y tengan una dependencia económica entre ellos- supondría serios problemas de forma que, para evitarlos, solo cabría interpretar que titulares son todos, aplicando el beneficio teniendo en cuenta no la condición del sujeto sino que la vivienda sea la habitual de la familia. Exactamente igual ocurriría en el caso de ascendientes incapacitados que viven con dos o más hijos.

Por tal motivo, si en lo que piensa el legislador autonómico es en establecer algún tipo de restricción respecto a los posibles adquirentes de la vivienda, cosa que dudo seriamente, debería aclarar a quienes considera titulares, especialmente en casos asimilados, como los anteriores que podrían suscitar serias dudas. Por los mismos motivos, tampoco tiene sentido que se desglose entre el titular o su cónyuge ya que cualquiera de los ascendientes, en caso de ser dos, en mi opinión, podría considerarse titular.

En definitiva, y salvo que se pretenda dicha finalidad, motivos de técnica legislativa imponen la aclaración propuesta o la sustitución del término titular por el de miembro, o incluso no exigir nada al respecto sobreentendiendo que el beneficio justifica su aplicación no tanto en qué miembro de la familia numerosa adquiere la vivienda como en el hecho de que se trate de la vivienda habitual de la unidad familiar.

b. Que se trate de la vivienda habitual de la familia numerosa

Se trata de un requisito de carácter objetivo indispensable para poder aplicar el trato fiscal favorable, sin que pueda resultar en absoluto prescindible en cuanto que precisamente es el hecho objetivo que debe fundamentar la aplicación de este beneficio.

Curiosamente, y creo que con toda la razón, la Región de Murcia da tanta importancia a este requisito, en la aplicación de este beneficio que exige que el inmueble adquirido tenga o vaya a tener la condición de vivienda habitual de la familia y que tal circunstancia se consigne expresamente en el documento público que formalice su adquisición. Entiendo que en la medida que esto garantiza la aplicación del beneficio a la vivienda que se pretende podría perfectamente trasladarse esta exigencia al resto de las Comunidades Autónomas que, en cuanto que exigen que se trate de la vivienda habitual, habrán de garantizar que sea la misma. Tampoco estaría de más, como también hace esta Comunidad Autónoma, aclarar que se trata del concepto de vivienda habitual que se utiliza en el IRPF, lo que en el resto de los casos, como no figura de forma expresa, deberá presuponerse y puede producir problemas cuando la Comunidad Autónoma, como ocurre con Cataluña, perfila otro concepto distinto, aunque sea al hilo de otro impuesto como sucesiones.

Me gustaría añadir que el legislador autonómico ha de trasladar esta exigencia expresamente a la normativa aplicable, como así hace en todos los casos-incluso en los que no se exigen más requisitos- ya que en otro caso no podría impedir la aplicación del mismo a segundas y ulteriores viviendas adquiridas por las familias numerosas.

La Comunidad de Baleares, más exigente que ninguna al perfilar los requisitos exigibles al beneficio fiscal, establece que el contribuyente debe residir efectivamente en la vivienda con todos los miembros de la unidad familiar un mínimo de tres años- norma que impera en el IRPF, como es sabido- y que excepciona en el caso de producirse un aumento de los miembros de la familia por nacimiento y adopción y se adquiera, entiendo que por tal motivo, una nueva vivienda a la que, con más lógica que en otros casos por lo que vamos a ver, se exige un tamaño mayor, al menos en un diez por 100.

c. Requisitos temporales

Algunas Comunidades Autónomas, como Aragón, Baleares, Canarias, La Rioja, Madrid y Valencia vienen exigiendo determinados requisitos de naturaleza temporal denominación bajo la que voy a englobar tipos de requisitos bien diferentes.

El primero de ellos hace referencia a la necesidad que recogen algunas Comunidades Autónomas de que la adquisición se lleve a cabo en un plazo determinado desde la fecha en la que la familia del sujeto pasivo alcanza la consideración legal de numerosa o, en el caso de serlo con anterioridad, el plazo corre en relación al nacimiento o adopción de cada hijo y que en el caso de Baleares, Canarias, y Valencia será de dos años, ampliándose hasta cinco en el supuesto de la Rioja (109) .

Asimismo, en el supuesto de Baleares, Canarias y Rioja que contemplan la situación de que la familia numerosa lo sea con anterioridad, se computa el plazo de dos años en relación al nacimiento o adopción de cada hijo, que en el caso de la Rioja son cinco años. No obstante, Valencia no prevé ese supuesto, por lo que unido a lo anteriormente comentado, el beneficio no sería de aplicación en estos casos limitándose a la adquisición de viviendas por parte de familias numerosas dentro de los dos años siguientes a alcanzar tal condición.

Este requisito va ligado necesariamente a otro que puede contemplarse entre los exigidos por las Comunidades mencionadas de forma que, en el supuesto de no ser la primera vivienda que se adquiera por la familia, prevén expresamente que en el mismo plazo se lleve a cabo la transmisión onerosa de la anterior vivienda habitual.

De esta otra exigencia parten Aragón y Madrid que, sin contemplar un determinado plazo desde el acceso a la condición de familia numerosa, si establece la necesidad de que dentro del plazo comprendido entre los dos años anteriores y los dos años posteriores a la fecha de adquisición, se venda la anterior vivienda habitual de la familia. No obstante, debemos detenernos en la salvedad que añaden expresamente ambas Comunidades Autónomas, perfectamente acorde con lo dispuesto en otros impuestos como el IRPF (110) y con la habitual exigencia de que las familias numerosas accedan a viviendas de mayor tamaño que luego analizaremos, y que contempla la no aplicación de esta exigencia cuando se trate del inmueble contiguo que se adquiera dentro del plazo indicado, para unirlo físicamente a la vivienda habitual, para formar una única vivienda de mayor superficie, aun cuando, señala el legislador autonómico, se mantengan registralmente como fincas distintas.

Creo que en la medida que las Comunidades Autónomas de Baleares, Canarias, La Rioja y Valencia contemplan la exigencia del requisito temporal comentado junto con la necesaria venta de la vivienda anterior y, además, se muestran especialmente preocupadas, como señalaré, por la necesidad de que las familias numerosas accedan a una vivienda de mayor tamaño, tanto como para condicionar a este requisito la posible aplicación del tipo reducido, deberían plantearse con todo rigor implantar la excepción que contemplan los legisladores aragonés y madrileño.

Para terminar no puedo dejar de mencionar que Castilla y León exige que en el caso de tratarse de familias numerosas que ya sean titulares de una vivienda, se proceda a su venta en el plazo máximo de un año desde la fecha de adquisición de la nueva, lo cuál, estoy segura los primeros que querrán cumplirlo, por razones que a nadie escapan, son estas unidades familiares.

Si bien es cierto que esto facilita la aplicación del tipo reducido en los supuestos de adquisición de vivienda aún cuando no se haya conseguido vender la anterior, y el plazo es necesario para evitar que el beneficio fiscal redunde en una vivienda que no tenga la consideración de habitual, a la vista de la coyuntura económica, habría que plantearse alargarlo al menos a dos años, como hacen las restantes Comunidades Autónomas que lo regulan.

d. Superficie útil

Merece la pena detenerse en este tercer requisito en cuanto que en mi opinión puede ocasionar serios problemas y con ello incluso llegar a dar al traste con la finalidad del beneficio fiscal que se pretende.

En este sentido, habría que tener clara la voluntad de cada una de las Comunidades Autónomas a la hora de establecer el beneficio tributario, si quieren favorecer sin mas el acceso a una vivienda por parte de las familias numerosas o si lo que quieren es facilitar a las familias que accedan a viviendas especialmente adecuadas a sus especiales particularidades- entre otras la de tener más miembros- porque no es exactamente lo mismo. A ello debo añadir el matiz de que normalmente, salvo casos puntuales como Madrid o la Rioja en su tipo general, en la mayoría de los casos no se pretende dar un tratamiento beneficioso a todas las familias numerosas sino solamente a aquellas que tengan una determinada capacidad económica, cuestión que abordaremos en el siguiente requisito, y que vendrá reflejada en la existencia de una serie de límites en la renta de la familia, en su patrimonio o bien, en el establecimiento de un precio máximo de la vivienda adquirida, o en su carácter de vivienda protegida que, a la postre, nos lleva a idéntico resultado.

Pues bien, volviendo a la motivación que en cada caso las Comunidades Autónomas puedan tener en la implantación del beneficio aplicable deberían tener clara la diferencia entre favorecer el acceso a una vivienda o favorecer exclusivamente el acceso a viviendas necesarias por sus especiales particularidades, porque determinados requisitos que se exigen en una gran mayoría de ellas determinan que las Comunidades Autónomas se hayan decantado clarísimamente por la segunda de las opciones. El problema es que no sé hasta qué punto son muy conscientes de ello.

Y en este sentido, la utilización de determinados requisitos relativos a la superficie de la vivienda adquirida, sobre la que Aragón, Baleares, Canarias, La Rioja y Valencia demandan que sea al menos un diez por ciento mayor que la anterior- cuando la hubiere- determina que no estén favoreciendo sin más el acceso de una familia numerosa a su vivienda habitual, sino que lo hace siempre que se trate de una vivienda más grande, es decir, más adecuada a sus especiales necesidades. El problema es que con la salvedad de Baleares, como vimos, y que debo matizar que no cubre todos los casos (111) , el resto de las normas fiscales se han olvidado de los motivos que generan a la familia numerosa esa necesidad de mayor espacio, y que no me pueden ser otros que el aumento del número de sus miembros.

Y digo que se ha olvidado por que curiosamente entre los beneficios generales relativos a la acción protectora en materia de vivienda que encontramos en la Ley 40/2003, de Protección de las Familias numerosas el artículo 15, sostiene en la letra e) que la Administración- en este caso del Estado- deberá facilitar a las familias numerosas "el cambio a otra vivienda protegida de mayor superficie cuando se produzca una ampliación del número de miembros de la familia numerosa" (112) . Si la transposición no se completa y no se añade la segunda parte, es decir, el aumento de miembros de la familia, el requisito deja de ser razonable en cuanto que si el número de miembros no aumenta, el aumento de la vivienda no resulta imprescindible.

En esta línea, y si no se añade la necesidad del aumento de los miembros de la familia, tal como está redactado actualmente en la normativa de las Comunidades Autónomas considero que el requisito resulta prescindible- como así lo ha entendido, por ejemplo Castilla y León- y hasta cuestionable, en cuanto que la exigencia de esa mayor superficie con carácter obligatorio es susceptible de producir situaciones no deseables.

Así, por ejemplo, se impide la aplicación del beneficio fiscal a las familias numerosas que por causa de problemas económicos- más que imaginables actualmente- tengan que cambiar de vivienda y adquirir una igual o incluso más pequeña, cuando teniendo en cuenta las mayores cargas familiares soportadas y su renta disponible podrían ser candidatos idóneos a la aplicación del beneficio. En la práctica, frente a dos familias con idéntica capacidad económica, una aplicaría el beneficio y otra no, dependiendo de que se cumpliera el requisito del tamaño de la vivienda que se adquiere lo cual puede llegar a no ser muy explicable desde las exigencias de la justicia tributaria.

Creo que lo anterior evidencia los problemas que puede ocasionar intentar subjetivizar un hecho imponible tan poco preparado para ello por lo que si lo que se quiere es facilitar el cambio a una vivienda mayor por parte de una familia numerosa cuando se produce un aumento de los miembros, pueden utilizarse otro tipo de deducciones autonómicas, por ejemplo, en el IRPF, que contemplen, precisamente esta realidad- como se tiene en cuenta, la necesidad de adaptar las casas de los discapacitados- mucho más propia de ser tenida en cuenta por este Impuesto de naturaleza personal y subjetiva.

En todo caso, y para terminar si lo que se quiere es favorecer sin más el acceso a la vivienda de las familias numerosas cuando cumplan determinados requisitos relacionados con la capacidad económica y, por ende, con el cumplimiento de la justicia tributaria, lo que por cierto es mucho más razonable, debería eliminarse este requisito o en su defecto completar su motivación de forma que resulte claro que la Comunidad Autónoma en cuestión lo que pretende es no tanto facilitar el acceso a una vivienda habitual, sino a una vivienda habitual adecuada a las especiales circunstancias de este colectivo.

Para terminar, y ligado a los requisitos relacionados con las superficie quiero mencionar que Baleares, la Comunidad Autónoma más exigente en cuanto a los requisitos que debe cumplir la familia numerosa para aplicar el beneficio, en el caso de que se trate de la primera vivienda establece otro límite de superficie de forma que la misma no puede sobrepasar los 150 metros cuadrados, lo que entiendo que no opera en las posibles siguientes adquisiciones de la misma familia numerosa en cuanto que, con carácter general se les exige que la vivienda que se adquiera sea al menos un diez por ciento mayor. Se trata de un requisito que no encontramos en ninguna otra Comunidad Autónoma, ya que en el beneficio aplicable en las tres Diputaciones Forales relacionado con las viviendas de protección oficial se contempla, en sentido contrario, que si se trata de una transmisión que se lleva a cabo por las familias numerosas, se elimina el requisito del tamaño de la vivienda que en otros casos no puede pasar de los 120 metros.

e. Límites relacionados con la capacidad económica

Para terminar, debo hacer referencia a toda una serie de requisitos, según ya he expuesto, que lo que pretenden es cumplir con el principio de capacidad económica, lo que puede lograrse por distintas vías, que van desde las más indirectas que exigen, como es el caso de Cantabria, que se trate de viviendas de protección pública, o las que demandan que las viviendas no sobrepasen una determinada superficie, o un determinado valor- caso de Baleares que no puede sobrepasar los 240.000 euros- o a las más explícitas que determinan la necesidad de una renta o patrimonio máximos por parte de la familia numerosa.

Creo que si se opta por utilizar este tipo de beneficios, con los problemas que ya he señalado que producen en la propia naturaleza del impuesto, es una forma de garantizar su ajuste a los principios constitucionales tributarios, por lo que quizá es del requisito del que no debería prescindirse en ningún caso. Dicho de otro modo, ya que los Entes territoriales priman su voluntad política de favorecer a determinados colectivos, y no a otros de entre los posibles, o en otros impuestos más adecuados para atender a sus especiales circunstancias personales, habrá que garantizar que lo hagan para la adquisición de su vivienda habitual y siempre y cuando no sobrepasen un determinado nivel de renta que les impediría ser candidatos idóneos para aplicar el trato fiscal ventajoso.

No quiero terminar sin señalar la absoluta disparidad a este respecto entre los Entes territoriales de forma que encontramos los que no atienden en ninguna forma este tipo de requisitos, como es el caso de Madrid, como los que lo atienden de forma indirecta, como Cantabria limitando el valor de la vivienda al tratarse de viviendas de protección pública; asimismo, de entre los que prefieren sesgarlo teniendo en cuenta el patrimonio preexistente, solo encontramos a Galicia con cuantías ciertamente elevadas que exigen que la suma del patrimonio de todos los miembros de la familia numerosa no exceda de 400.000 euros más 50.000 euros más por cada hijo adicional del mínimo exigible para tener tal condición. La práctica desaparición del Impuesto sobre el Patrimonio, no abunda en la fácil aplicación de este requisito. En todo caso el legislador, a la vista de esta circunstancia habrá de clarificar convenientemente cómo se procede a dicho cálculo.

No ocurre lo mismo en la opción que han preferido la mayoría de las Comunidades Autónomas que utilizan el requisito poniéndolo en relación con la renta de la familia si bien, no exactamente igual en todos los casos, ni utilizando las mismas cuantías, por lo que nos detenemos si quiera brevemente en ello.

Así, Aragón utiliza el criterio de exigir que no exceda de 35.000 euros la suma de la base imponible general más la base imponible del ahorro constituida por los rendimientos del capital mobiliario menos el mínimo del contribuyente y el mínimo por descendiente de todas las personas que vayan a habitar la vivienda, adicionando 6000 euros por cada hijo que exceda el número mínimo exigible para alcanzar la condición legal de familia numerosa. En este caso no se contemplan diferencias entre la posible tributación individual y conjunta.

Baleares, que ya había exigido el requisito de que la vivienda no supere los 240.000 euros, como vimos, para reforzar el cumplimiento del principio de capacidad económica establece otro requisito más de forma que en estos casos el contribuyente ha de obtener necesariamente rendimientos netos del trabajo y/o rendimientos netos de actividades económicas sujetos al IRPF en el ejercicio anterior a la compra que no excedan de 24.000 euros en tributación individual o 36.000 euros en conjunta. En este caso, destaca que el mayor número de miembros no tiene ningún efecto y nos preguntamos, tal y como está redactado, qué ocurre con los contribuyentes que obtienen necesariamente rendimientos derivados de las fuentes expuestas pero además obtienen rendimientos superiores derivados de otras fuentes de renta. Con la actual redacción les sería aplicables el beneficio que si se quiere excluir debería decirlo expresamente o cambiar el término necesariamente por exclusivamente.

En el caso de Canarias se exige que la suma de las bases imponibles de todos los miembros de la familia numerosa no exceda de 30.000 euros, más 12.000 euros adicionales por cada miembro que exceda del mínimo de miembros legalmente establecidos. Como en el caso anterior no se tiene en cuenta la posible diferencia entre tributación individual o conjunta, computándose justo al doble que en otras Comunidades el mayor número de miembros de la familia numerosa. Por su parte Cataluña prácticamente igual, añade el matiz de que sea la suma de las bases imponibles totales, menos los mínimos personales y familiares en el IRPF de los miembros de la familia numerosa lo que no exceda de 30.000 euros, incrementando también en 12.000 euros por cada hijo que exceda del mínimo para que una familia tenga la condición legal de numerosa.

Por idéntica, fórmula optan Castilla y León, si bien subiendo el límite a 37.800 euros, más 6.000 euros adicionales por cada miembro superior al mínimo para obtener la condición de familia numerosa y La Región de Murcia que lo sube aún más a 44.000 euros, incrementándolo en 6.000 euros por cada hijo adicional.

Por su parte en La Rioja, mientras el tipo general del 5 por 100 no exige nada, la aplicación del tipo superreducido del 3 por 100 determina que la suma de las bases imponibles en el IRPF de todas las personas que vayan a habitar la vivienda, no exceda de 30.600 euros, sin tener en cuenta en este caso ni el mayor número de miembros ni la posibilidad de tributación conjunta.

Por último, Valencia se decanta por diseñar su límite de forma distinta estableciendo que la renta máxima se corresponderá con la suma de la base liquidable del IRPF del sujeto pasivo, su cónyuge, los descendientes y los ascendientes que convivan con ellos, así como de las demás personas que vayan a habitar en la vivienda, correspondiente al período impositivo inmediatamente anterior, con plazo de presentación vencido a la fecha del devengo, que no debe de exceder de 44.955 euros.

La disparidad de criterio seguida por las distintas Comunidades Autónomas- no hay coincidencia plena en ningún caso- es un ejemplo claro del ejercicio de su autonomía, que, como ya hemos mantenido, hace que este tipo de diferencias existentes dentro del sistema tributario autonómico resulten absolutamente admisibles, y que no merezcan mayores comentarios.

V. Conclusiones

Llegados a este punto, dos son las conclusiones más importantes a la que nos lleva ha llevado este estudio que nos gustaría resaltar.

La primera es que las Comunidades Autónomas pueden, sin mayores problemas, tomar decisiones- que van a ser diferenciadas, acerca de la implantación de beneficios fiscales que favorezcan el acceso de las familias numerosas, o mejor, de determinadas familias numerosas- si las mismas se sesgan por criterios de capacidad económica- a una vivienda. Sobre esta cuestión nada tenemos que objetar y de hecho, a la vista de este estudio muy pocas Comunidades Autónomas han renunciado a la toma de este tipo de decisiones.

El problema radica, en que los mecanismos que se han utilizado por los Entes territoriales adolecen de una clarísima inadecuación en cuanto que el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales no parece la figura más idónea para establecer un tratamiento fiscal favorable a partir de criterios subjetivos o circunstancias personales, mucho más propias de ser tenidas en cuenta en otras figuras como el Impuesto sobre la Renta de Personas Físicas, más adecuado para ello, máxime cuando las Comunidades Autónomas han ido accediendo a competencias normativas que se lo permitiría sin ningún tipo de restricción.

Considero que este Impuesto es el que mejor se ajusta a un tratamiento conjunto y universal de la renta de cada sujeto, teniendo en cuenta aquellas especiales circunstancias que al legislador le puedan parecer relevantes por tener especial incidencia en su capacidad económica- en este caso, ser una familia numerosa- y, precisamente, esta posible personalización como técnica impositiva, es la que mejor permite el logro de la justicia fiscal del sistema que debe primar siempre sobre las estrategias territoriales.

En definitiva, y como segunda conclusión, quisiera solicitar un momento de reflexión por parte de los Entes Territoriales, una llamada de atención sobre las exigencias que imponen tanto las razones de técnica tributaria, como la propia justicia del sistema tributario en su conjunto, que no les impiden, en ningún caso, tomar la decisión política de favorecer a éste o cualquier otro colectivo, sino simplemente les conmina a hacerlo a través de la herramienta más adecuada para ello que, en este caso, sería el establecimiento de beneficios tributarios de naturaleza claramente subjetiva no el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales sino en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

En cualquier caso, y en la medida que lo que señalamos no solamente afecta al caso concreto de las familias numerosas sino a muchas otras medidas que han ido tomando las Comunidades Autónomas, esta reflexión pretende ser el inicio de otra mucho más profunda acerca de cómo la práctica legislativa de los Entes Territoriales en materia tributaria, está produciendo la modificación impropia de la naturaleza de algunas figuras impositivas lo que obliga, necesariamente a preguntarse si con ello no se está atentando contra el equilibrio de nuestro sistema tributario y , por ende, contra el logro de la justicia del sistema tributario en su conjunto que, en definitiva, están obligados a preservar todos los Poderes Públicos.

Creo que no sería tanto esfuerzo por parte de las Comunidades Autónomas, en pro a lograr lo anterior, ajustar el ejercicio de sus competencias normativas a la naturaleza de cada una de las figuras impositivas, encajando sus decisiones acerca de posibles tratamientos beneficiosos a determinados colectivos, en aquellos impuestos que resultan más acordes a lo que en definitiva se pretende, y que en este caso, no puede ser otro que el IRPF.

Y es que, en lo que afecta a este impuesto, prácticamente todas las Comunidades Autónomas han aprobado distintas normas autonómicas que aplican beneficios fiscales a la inversión en vivienda, posibilidad que, además, se ha ampliado por la última modificación del modelo de financiación autonómica, al eliminarse el límite del 50 por 100 que existía hasta la fecha lo que da un mayor margen de disponibilidad a las Comunidades Autónomas a la hora de aumentar o disminuir los porcentajes de deducción por inversión en vivienda habitual que afecta a este colectivo, sin olvidar otras posibles deducciones ligadas a esta realidad que podrían aprobar las Comunidades Autónomas.

(1)

Establece este precepto constitucional que "Todos los españoles tienen derecho a disfrutar de una vivienda digna y adecuada. Los poderes públicos promoverán las condiciones necesarias y establecerán las normas pertinentes para hacer efectivo este derecho, regulando la utilización del suelo de acuerdo con el interés general para impedir la especulación. La comunidad participará en las plusvalías que genere la acción urbanística de los entes públicos."

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(2)

Como derecho social, el derecho al disfrute de una vivienda se inserta en la categoría de la llamada "tercera generación de derechos"GREPPI, A.: "Los nuevos y los viejos derechos fundamentales", núm. 7, 1999, págs. 283 y ss).

No obstante, también hay quien defiende que no estamos en presencia de un derecho, sino un mero mandato a los Poderes Públicos, eso sí, base del ejercicio de otros derechos fundamentales como el derecho a la intimidad personal y familiar o el derecho a la inviolabilidad del domicilio.(Vid. BELTRÁN DE FELIPE, M.: nov. 2004).

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(3)

HERRANZ CASTILLO R.: ,

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(4)

Para PECES BARBA los derechos sociales, entre los que se encuentra el de acceso a la vivienda, suponen deberes para los Poderes Públicos que no encuentran derechos correlativos que supongan ventajas o beneficios directos para los sujetos individuales. (Vid. AAVV: Curso de Derechos fundamentales. Teoría general., Edita Universidad Carlos III-BOE, Madrid, 1995, pág. 369).

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(5)

Entre los que cabe mencionar, entre otros, los elevados precios de adquisición de la vivienda, el retroceso en la disponibilidad económica de muchas familias por su alto índice de endeudamiento, la situación de crisis económica, la falta de un parque de viviendas en alquiler o la existencia de un gran número de viviendas desocupadas

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(6)

Cfr. BASSOLS COMA, M.:

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(7)

La Comunidad Autónoma de Castilla La Mancha sirve de ejemplo de la sensibilidad que demuestran los Entes autonómicos respecto a esta cuestión ya que en el marco de su Pacto por la Vivienda en Castilla-La Mancha firmado en Mayo de 2008, da cabida a una Ley de Garantías de Acceso a la Vivienda- todavía en borrador- que prevé ofrecer la garantía a jóvenes o familias que cumplan las condiciones para acceder en alquiler o en propiedad a una vivienda protegida, de que si no se les pueda ofrecer dicha vivienda en el plazo de un año, se les compense la diferencia entre el coste del alquiler de una vivienda libre y el de una vivienda protegida. Dicha garantía durará hasta el momento en que se le pueda ofrecer una vivienda protegida en compra o alquiler. En definitiva, cada vez es más fácil encontrar en el ordenamiento de las Comunidades Autónomas una actitud "útil" o "regulativa" que más allá de la pura actividad de fomento, en garantía del derecho de acceso a una vivienda digna (Cfr. CALVO GARCÍA, M., "Paradojas regulativas: las contradicciones del derecho en el estado intervencionista", en AÑON, M.J., BERGALLI, R., CALVO, M. y CASANOVAS, P.: Derecho y sociedad, Ed. Tirant Lo Blanch, Valencia, 1998, págs. 99 y ss.).

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(8)

Las competencias normativas de las Comunidades Autónomas sobre los tributos cedidos del Estado derivaron de la modificación de la LOFCA (a través de la Ley Orgánica 7/2001, de 27 de diciembre) y de la implantación del modelo de financiación de la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por el que se regulaban las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de Régimen Común y Ciudades con Estatuto de Autonomía que atribuyó a las Comunidades Autónomas. La reciente aprobación de un nuevo modelo de financiación ha modificado el marco normativo existente buscando, entre otras cosas, profundizar en la corresponsabilidad fiscal de las Comunidades Autónomas, lo que abrirá nuevas vías de actuación para estos Entes territoriales. Conforme a la nueva regulación contenida en la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de Régimen Común y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias (BOE de 19 de diciembre de 2009), el alcance de las competencias normativa respecto a los tributos cedidos, como punto de partida de la legislación autonómica vigente, se recogen en los artículos 46 y siguientes de dicha norma.

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(9)

En concreto, y en lo que se refiere a los tributos cedidos, las principales medidas tributarias que afectan al acceso del disfrute de una vivienda digna por parte de los ciudadanos las vamos a encontrar en el Impuesto sobre la Renta de Personas Físicas- afectando fundamentalmente a la deducción por adquisición de "vivienda habitual"- y en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Por su parte, en el marco de los impuestos indirectos, veremos los tratamientos específicos de las Comunidades Autónomas al respecto del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos jurídicos Documentados, algunas de las cuales, que son las que nos interesan, afectarán expresamente a las familias numerosas.

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(10)

Sobre el contenido de este principio remito a mi trabajo MATA SIERRA, M. T.: El principio de igualdad tributaria, Aranzadi, Pamplona, 2009.

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(11)

Cfr. MATA SIERRA, M. T.: "La dimensión territorial del principio de igualdad tributaria" en AAVV , Estudios interdisciplinares sobre igualdad, Ed. Iustel IDP, Madrid, 2009, págs. 616 y ss.

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(12)

El artículo 156 establece que "las Comunidades Autónomas gozarán de autonomía financiera para el desarrollo y ejecución de sus competencias con arreglo a los principios de coordinación con la Hacienda estatal y de solidaridad entre todos los españoles", autonomía financiera que nuestro Tribunal Constitucional ha definido como "instrumento indispensable para la consecución de la autonomía política", "consecuencia y, al mismo tiempo, condicionante" de ésta última en su Sentencia 289/2000, de 30 de noviembre de 2000. Esta autonomía financiera consiste en que las Comunidades Autónomas puedan gestionar sus propios intereses, eligiendo sus propios objetivos políticos, administrativos, sociales y económicos teniendo plena libertad para fijar el destino y la orientación de sus políticas de gasto público que podrán cuantificar y distribuir en el marco de sus competencias entre las que de conformidad con el artículo 148.1.3º de la Constitución, la de vivienda sobre la que tomaran sus propias decisiones que habrán de coordinarse necesariamente con las actuaciones estatales.

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(13)

Es bueno aclarar desde este primer momento que son tales, conforme a lo previsto en el artículo 2 de la Ley 40/2003, de 18 de noviembre, de Protección a las Familias Numerosas las integradas por uno o dos ascendientes con tres o más hijos, sean o no comunes.

2. Se equiparan a familia numerosa, a los efectos de la misma Ley, las familias constituidas por:

- Uno o dos ascendientes con dos hijos, sean o no comunes, siempre que al menos uno de éstos sea discapacitado o esté incapacitado para trabajar.

- Dos ascendientes, cuando ambos fueran discapacitados, o, al menos, uno de ellos tuviera un grado de discapacidad igual o superior al 65 %, o estuvieran incapacitados para trabajar, con dos hijos, sean o no comunes.

- El padre o la madre separados o divorciados, con tres o más hijos, sean o no comunes, aunque estén en distintas unidades familiares, siempre que se encuentren bajo su dependencia económica, aunque no vivan en el domicilio conyugal. En este supuesto, el progenitor que opte por solicitar el reconocimiento de la condición de familia numerosa, proponiendo a estos efectos que se tengan en cuenta hijos que no convivan con él, deberá presentar la resolución judicial en la que se declare su obligación de prestarles alimentos. En el caso de que no hubiera acuerdo de los padres sobre los hijos que deban considerarse en la unidad familiar, operará el criterio de convivencia.

- Dos o más hermanos huérfanos de padre y madre sometidos a tutela, acogimiento o guarda que convivan con el tutor, acogedor o guardador, pero no se hallen a sus expensas.

- Tres o más hermanos huérfanos de padre y madre, mayores de 18 años, o dos, si uno de ellos es discapacitado, que convivan y tengan una dependencia económica entre ellos.

- El padre o la madre con dos hijos, cuando haya fallecido el otro progenitor.

A los efectos de esta Ley, se consideran ascendientes al padre, a la madre o a ambos conjuntamente cuando exista vínculo conyugal y, en su caso, al cónyuge de uno de ellos. Se equipara a la condición de ascendiente la persona o personas que, a falta de los mencionados en el párrafo anterior, tuvieran a su cargo la tutela o acogimiento familiar permanente o preadoptivo de los hijos, siempre que éstos convivan con ella o ellas y a sus expensas.

Tendrán la misma consideración que los hijos las personas sometidas a tutela o acogimiento familiar permanente o preadoptivo legalmente constituido.

A los efectos de esta Ley, se entenderá por discapacitado aquel que tenga reconocido un grado de minusvalía igual o superior al 33 % y por incapaz para trabajar aquella persona que tenga reducida su capacidad de trabajo en un grado equivalente al de la incapacidad permanente absoluta o gran invalidez.

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(14)

El Real Decreto 2066/2008, de 12 de diciembre, por el que se regula el Plan Estatal de Vivienda y Rehabilitación 2009-2012, establece en su artículo 1.2 que Se consideran beneficiarios con derecho a protección preferente los colectivos siguientes, definidos por la legislación específica que, en cada caso, les resulte de aplicación:

• a) Unidades familiares con ingresos que no excedan de 1,5 veces el Indicador Público de Renta de Efectos Múltiples (en adelante, IPREM), a efectos del acceso en alquiler a la vivienda, y de 2,5 veces el mismo indicador, a efectos del acceso en propiedad a la vivienda.
• b) Personas que acceden por primera vez a la vivienda.
• c) Jóvenes, menores de 35 años.
• d) Personas mayores de 65 años.
• e) Mujeres víctimas de la violencia de género.
• f) Víctimas del terrorismo.
• g) Afectados por situaciones catastróficas.
• h) Familias numerosas.
• i) Familias monoparentales con hijos.
• j) Personas dependientes o con discapacidad oficialmente reconocida, y las familias que las tengan a su cargo.
• k) Personas separadas o divorciadas, al corriente del pago de pensiones alimenticias y compensatorias, en su caso.
• l) Personas sin hogar o procedentes de operaciones de erradicación del chabolismo.
• m) Otros colectivos en situación o riesgo de exclusión social determinados por las Comunidades Autónomas y Ciudades de Ceuta y Melilla».

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(15)

Protección que, a nuestro entender no encaja, sino de forma muy general, en el cumplimiento de los principios y fines previstos por la Constitución que en el artículo 39, establece la obligación de los Poderes Públicos de asegurar la protección social, económica y jurídica de la familia en general, no de la familia numerosa que si ha sido objeto de especial protección por decisión del legislador ordinario.

No obstante siempre cabría encajar la protección particular de este colectivo en el mandato general del art. 40 del Texto Constitucional de promover las condiciones favorables para el logro del progreso social y económico y, en particular para conseguir una distribución de la renta regional y personal más equitativa.

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(16)

Vid. nota núm. 13

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(17)

BOE de 19 de noviembre de 2003.

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(18)

O lo que es lo mismo, la verdadera igualdad que, conforme dice la Constitución, corresponde preservar a los Poderes Públicos. Así dispone el artículo 9.2 que "Corresponde a los poderes públicos promover las condiciones para que la libertad y la igualdad del individuo y de los grupos en que se integra sean reales y efectivas; remover los obstáculos que impidan o dificulten su plenitud y facilitar la participación de todos los ciudadanos en la vida política, económica, cultural y social".

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(19)

BOE de 1 de octubre de 1980.

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(20)

BOE de 19 de diciembre de 2009.

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(21)

Partiendo de lo que señala la norma estatal transcrita en una nota anterior, en el Plan Concertado de Vivienda y Suelo 2008-2012 si se les considera un colectivo sensible, por ejemplo, a la hora de establecer cupos de viviendas en las diferentes promociones, junto con otros muchos colectivos como son destinados a jóvenes, mayores de 65 años, personas con discapacidad, víctimas del terrorismo, víctimas de la violencia de género, familias monoparentales, personas procedentes de rupturas de unidades familiares, familias numerosas, unidades familiares con personas en situación de dependencia, emigrantes retornados y otras familias en situación o riesgo de exclusión social (Cfr. artículo 3.2 del Decreto 395/2008, de 24 de junio, por el que se aprueba el Plan Concertado de Vivienda y Suelo 2008-2012). Asimismo, en los artículos 27 y 30 de la misma norma la condición de familia numerosa amplía el número de metros de las viviendas desde 70 hasta 90 o 120 metros cuadrados. Los beneficios fiscales se han centrado en los jóvenes y discapacitados, sin que se hayan tenido en cuenta para los mismos los restantes colectivos.

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(22)

En este caso se exige además del cumplimiento de determinados requisitos que se establecen en el artículo 11.3 de la Ley 9/2008, de 4 de diciembre, de Medidas en materia de Tributos Cedidos relativas a que la adquisición de la vivienda y la concertación del préstamo hipotecario se realicen en la misma fecha y que el valor real de la vivienda sea igual o superior al valor asignado a la misma en la tasación realizada a efectos de la mencionada hipoteca.

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(23)

Eso sí, se exige que el sujeto pasivo tenga menos de 36 años y conste su fecha de nacimiento y que el contrato de promesa u opción de compra reúna los requisitos necesarios para su inscripción en el Registro de la Propiedad Inmobiliaria y su ocupación se haga efectiva por el sujeto pasivo en un plazo no superior un mes desde la fecha de celebración del contrato.

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(24)

No obstante, en las deducciones aplicables en el IRPF (artículo 62, del Texto Refundido de la Ley Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (DFL 4/2008, de 2 de junio) si se contempla la familia numerosa expresamente para elevar el porcentaje de deducción aplicable de forma que conforme a lo que se dispone en la letra g) en el supuesto de unidades familiares en las que estén integrados dos o más hijos el porcentaje señalado en la letra a) (del 15 por 100) será del 18 por 100. Dicho porcentaje será del 30 por 100 cuando se trate de la vivienda habitual de familias numerosas que, a 31 de diciembre, tengan esa condición, según lo establecido en la Ley Foral 20/2003, de 25 de marzo, de familias numerosas.

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(25)

En concreto, el artículo 8.1 b) del Texto Refundido del Impuesto (DFL 129/1999, de 26 de abril) establece lo siguiente: «b) Por excepción a lo dispuesto en la letra anterior, la transmisión de viviendas, incluidos los anejos inseparables de ellas, tributará al 5 por 100, siempre que se cumplan las siguientes condiciones:

• 1ª. Que el adquirente forme parte de una unidad familiar en la que estén integrados dos o más hijos.
• 2ª. Que como resultado de la transmisión se adquiera el pleno dominio de la vivienda, sin que en ningún caso sea como consecuencia de la consolidación del dominio desmembrado con anterioridad en usufructo y nuda propiedad.
• 3ª. Que la vivienda se destine a residencia habitual de la unidad familiar.
• 4ª. Que ningún miembro de la unidad familiar sea propietario de otra vivienda dentro del término municipal en el que radique la vivienda objeto de adquisición.

El tipo reducido se aplicará sobre una base imponible máxima de 180.304 euros, que será única por unidad familiar y por vivienda.

Cuando la citada base imponible supere esa cantidad, el tipo del 5 por 100 se aplicará únicamente sobre 180.304 euros, gravándose el exceso al tipo general de las transmisiones de inmuebles.

A estos efectos, se atenderá a los conceptos de vivienda habitual y unidad familiar definidos en la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas»

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(26)

En este impuesto no se ve la graduación que se contempla en el IRPF (vid. nota anterior) entre familias, familias de dos o más hijos y familias numerosas para elevar el beneficio aplicable.

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(27)

Artículo 35.13 b", del mismo texto citado en la nota anterior.

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(28)

Este tipo de gravamen reducido se reguló por primera vez con requisitos diferentes y un tipo del 2 por 100 en el artículo 5 Ley 13/2000, de 27 de diciembre de Medidas Tributarias y Administrativas que entró en vigor en el ejercicio 2001 y que se derogó por la propia Ley de Medidas de ese mismo año 2001.

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(29)

Encontramos la redacción actual de este beneficio en el artículo 121-5 del Decreto Legislativo 1/2005, de 26 de septiembre, del Gobierno de Aragón, por el que se aprueba el Texto Refundido de las disposiciones dictadas por la Comunidad Autónoma de Aragón en materia de Tributos Cedidos, en su redacción dada por artículo 4 de la Ley 13/2005 de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales y Administrativas en materia de Tributos Cedidos y Tributos Propios de la Comunidad Autónoma de Aragón.

A su vez, la letra d) del apartado 1 y el apartado 2 del art. 121-5 han sido redactados con posterioridad por Ley 8/2007, de 29 de diciembre, de Medidas Tributarias de la Comunidad Autónoma de Aragón y los apartados 4 y 5 por la posterior Ley 11/2008, de 29 de diciembre, de Medidas Tributarias de la Comunidad Autónoma de Aragón.

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(30)

Conforme a lo previsto en la Ley 11/2008, de 29 de diciembre, de Medidas Tributarias, ya citada, se entenderá que la vivienda que habitaba la familia, en su caso, no pierde la condición de habitual por el hecho de transmitirse antes del plazo de tres años que establece el artículo 54 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

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(31)

Este requisito se reputará cumplidos cuando la vivienda adquirida sea la primera vivienda habitual del sujeto pasivo.

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(32)

El mínimo del contribuyente y el mínimo por descendientes será el que haya resultado de aplicación en la última declaración del IRPF, o hubiera resultado aplicable, en el caso de no tener obligación legal de presentar declaración, según lo dispuesto en los artículos 57 y 58 de la Ley 35/2006 del IRPF.

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(33)

Este tipo reducido como ocurría en el supuesto de aplicable en el ITP se reguló por primera vez con requisitos distintos y con un tipo del 0,1 por 100 en el art. 5 Ley 13/2000, ya mencionada.

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(34)

Ley 13/2009, de 30 de diciembre de 2009.

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(35)

Conforme a lo previsto en la Ley 6/2007, de 27 de diciembre, de Medidas Tributarias y Económico-Administrativas.

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(36)

Actualmente este beneficio se regula en el artículo 12 de la Ley 6/2007, de 27 de diciembre, de Medidas Tributarias y Económico-Administrativas, habiendo sido regulado por primera vez en el artículo 17 de la Ley 8/2004, de 23 de diciembre, de Medidas Tributarias, Administrativas y de Función Pública.

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(37)

El tipo inicial que se previó para este tipo de viviendas en el artículo 3 de la Ley 12/1999, era del 5 por 100. El tipo actual del 1 por 100 está en vigor desde 2005 y su regulación la encontramos en el artículo 13 de la Ley 6/2007, ya mencionada.

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(38)

En la actualidad este beneficio se regula en el artículo 14 de la Ley 6/2007, ya mencionada habiendo sido regulado por primera vez en el artículo 19 Ley 8/2004, cit., que entró en vigor en el ejercicio 2005.

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(39)

En concreto a la transmisión de solares y cesión de derecho de superficie, a las declaraciones de obra nueva, constitución del régimen de propiedad horizontal y a las primeras transmisiones del dominio (Cfr. artículo 14 de la Ley 6/2007, citada).

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(40)

Medida actualmente recogida en el Decreto Legislativo 1/2009, de 21 de abril, de la Comunidad Autónoma de Canarias, por el que se aprueba el Texto Refundido de las disposiciones legales vigentes dictadas por la Comunidad Autónoma de Canarias en materia de Tributos Cedidos.

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(41)

Conforme a lo previsto en el artículo 32 del Decreto Legislativo 1/2009, de 21 de abril, ya mencionado. Esta medida fue regulada por primera vez en artículo 56 Ley 5/2004, de 29 de diciembre, de Presupuestos Generales de la Comunidad Autónoma de Canarias para 2005, estableciéndose la actual redacción por el artículo Tercero de la Ley 6/2008, de 23 de diciembre, de Medidas Tributarias Incentivadoras de la Actividad Económica.

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(42)

Conforme a lo previsto en la Ley 6/2008, de 23 de diciembre, de la Comunidad Autónoma de Canarias, de Medidas Tributarias Incentivadoras de la Actividad Económica (vigente desde el 1 de enero de 2009).

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(43)

Cfr. artículo 35 del Decreto Legislativo 1/2009, ya citado.

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(44)

En la regulación original el tipo aplicable era del 0,50 por 100, por lo que a posteriori el legislador canario ha procedido a su reducción por la redacción dada por el artículo tercero Ley 6/2008 que mantiene actualmente en el art. 37 del Decreto Legislativo 1/2009, ya citado.

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(45)

Cfr. el artículo 37.1 del Decreto Legislativo 1/2009, ya mencionado.

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(46)

La regulación de este beneficio la encontramos en el artículo 7.2 Decreto Legislativo 62/2008, de 19 de junio, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de Medidas Fiscales en materia de Tributos Cedidos por el Estado, de 23 de diciembre, de Medidas Fiscales en Materia de Tributos Cedidos por el Estado. (Vigente hasta el 3 de julio de 2008)

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(47)

Lo cual implica el cumplimiento por parte del sujeto de determinados requisitos entre los que se encuentra no sobrepasar una determina renta.

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(48)

Conforme a lo previsto en la Ley 40/2003, de Protección a las Familias Numerosas, ya citada.

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(49)

A este respecto recomendamos la monografía de SANCIÑENA ASURMENDI, C.:

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(50)

Conforme al artículo 7.1 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (Boletín Oficial del Estado de 20 de octubre) "Las transmisiones onerosas por inter vivos de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas".

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(51)

Por su parte, el artículo 14.2 de idéntica norma dispone que las promesas y opciones de contratos sujetos al Impuesto serán equiparadas a éstos, tomándose como base el precio especial convenido, y a falta de éste, o si fuere menor, el 5 por 100 de la base aplicable a dichos contratos. Este precepto equipara las opciones de contrato sujetas al Impuesto a los propios contrato equiparación, que en opinión de la DGT vertida en su Consulta núm. 1788-01, de 1 de octubre de 2001, "se hace sin limitaciones, con lo que los elementos de la obligación tributaria deben fijarse, con la excepción de la base imponible para la que se establece una regla especial de cálculo, como si se tratase del propio contrato, pero sin que esto implique, por otra parte, ninguna confusión en cuanto a la distinta naturaleza jurídica de ambas figuras, que no impide que cuando la opción se ejercita vuelva a liquidarse la compraventa propiamente dicha, como corresponda, pues se trata de dos hechos imponibles distintos -la constitución de la opción y su ejercicio- liquidables separadamente". Vid. sobre esta cuestión RAMOS BLANES, A.J. (dir): Curso Aula tributaria. Los contratos y su fiscalidad, Ed., Bosch, 1ª ed., 2009, en concreto capítulo VIII.

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(52)

Ley 6/2009, de 28 de diciembre de Medidas Fiscales y de Contenido Financiero para 2010

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(53)

Se dice así expresamente en la Exposición de Motivos de la Ley.

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(54)

En el sentido de que coincido con el profesor R. CALVO ORTEGA "es discutible la constitucionalidad de la progresividad aplicada a un impuesto no personal ni general y que por tanto no permite una contemplación de la renta, del patrimonio o del consumo global" CALVO ORTEGA, R.: Derecho Tributario (parte general)

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(55)

Cfr. el artículo 8.4 y 8.5 del Decreto Legislativo 62/2008, ya mencionado.

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(56)

Conforme a lo previsto en el artículo 28 del Decreto Legislativo 1/2008 de 25 de septiembre, de la Comunidad Autónoma de Castilla y León por el que se aprueba el Texto Refundido de las Disposiciones Legales de la Comunidad de Castilla y León en materia de Tributos Cedidos por el Estado.

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(57)

Cfr. el artículo 29 del Decreto Legislativo 1/2008, citado, teniendo en cuenta que este beneficio se regula por primera vez en el artículo 13.3 Ley 13/2003, de 23 de diciembre, de Medidas Económicas, Fiscales y Administrativas.

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(58)

Regulado por la Ley 9/2007, de 27 de diciembre, de Medidas Financieras (Boletín Oficial de Castilla y León del 28 de diciembre de 2007).

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(59)

Se desarrolla en la Orden HAC/2252/2008, de 30 de diciembre.

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(60)

Cfr. esta medida, que se introdujo por vez primera en el ejercicio 2004, en el artículo 32 del Decreto Legislativo 1/2008, ya citado.

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(61)

Idem.

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(62)

Cfr. Artículo 4 de la Ley 10/2009, de 17 de diciembre, de Medidas Financieras.

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(63)

Que se establece en la Ley 4/2000, de 26 de mayo, de Medidas Fiscales y Administrativas.

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(64)

En vigor desde el 7 de julio de 2007 por modificación contenida en el artículo 17 de la Ley 5/2007, de 4 de julio, de medidas fiscales y financieras.

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(65)

Con efectos desde el 1 de enero de 2009, se añade un nuevo párrafo al artículo 2.1.d. de la Ley 21/2001, de 28 de diciembre, de medidas fiscales y administrativas, que modifica el concepto de vivienda habitual del causante en el caso del ISD. Se considera vivienda habitual, además de la vivienda propiamente dicha, un trastero y hasta dos plazas de aparcamiento, siempre que estén situados en el mismo edificio o complejo urbanístico y se encuentren en el momento de la transmisión a disposición de sus titulares, sin haber sido cedidos a terceros.

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(66)

Cfr. artículo 7 de la Ley 21/2001, de 28 de diciembre de medidas fiscales y administrativas.

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(67)

Cfr. artículo 16 del Decreto Legislativo 1/2006, de 12 de diciembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de las disposiciones legales de la Comunidad Autónoma de Extremadura en materia de Tributos Cedidos por el Estado.

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(68)

Cfr. el artículo 17 del Decreto Legislativo 1/2006, ya citado. Este tipo impositivo reducido se reguló en origen en el artículo 6.2 de la Ley 8/2002 un punto mas alto, al 4 por 100 bajando al 3 por 100 por mandato de la Ley de Medidas para 2005.

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(69)

Cfr. artículo 18 de la norma citada.

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(70)

Cfr. artículo 23 del Decreto Legislativo 1/2006, que vengo citando, esta vez en redacción dada por Ley 6/2007 de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales de la Comunidad Autónoma de Extremadura para 2008.

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(71)

Disposición Adicional decimotercera Ley 5/2008, de 26 de diciembre, de Presupuestos Generales de la Comunidad Autónoma de Extremadura para 2009.

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(72)

Conforme a la Disposición Adicional Cuarta de la Ley 8/2009, de 28 de diciembre de Presupuestos Generales de la Comunidad Autónoma de Extremadura para 2010. Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Tipo de gravamen reducido en la modalidad de Actos Jurídicos Documentados para adquisición y financiación de viviendas medias.

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(73)

El Plan de Vivienda y Suelo de Extremadura introduce una modalidad de vivienda protegida denominada Vivienda Media, destinada a familias con niveles medios de renta (el tope de ingresos familiares ponderados se fija en 6,5 veces el IPREM).

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(74)

Diario Oficial de Galicia de 28 de octubre de 2009.

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(75)

Así lo señala expresamente el legislador en la Exposición de Motivos.

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(76)

Cfr. el artículo 15.1 de la Ley 5/2008, de 23 de diciembre, de Medidas Fiscales y Administrativas para el año 2009. Resulta interesante destacar que, aunque este beneficio se reguló por primera vez en el artículo 7 de la Ley 7/2001, de 14 de diciembre, de Medidas Fiscales y Administrativas, para las familias numerosas que cumpliesen determinados requisitos, el tipo reducido del 5 por 100 que no los exige se regula por primera vez en artículo 15 de la Ley 6/2007 de Medidas Fiscales y Administrativas para el año 2008.

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(77)

Cfr artículo 20 de la Ley 5/2008, ya citada.

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(78)

Este incido se añade por primera vez en el artículo 23 de la Ley 11/2006, de Medidas para 2007, conteniéndose actualmente en el artículo 23 de la Ley 5/2008, ya mencionada.

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(79)

Cfr. la Ley 7/2007, de 21 de diciembre, de la Comunidad Autónoma de Madrid, de Medidas Fiscales y Administrativas.

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(80)

Ley 3/2008, de 29 de diciembre, de Medidas Fiscales y Administrativas.

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(81)

Vid. artículo 4. Dos de la Ley 10/2009, de 23 de diciembre de Medidas Fiscales y Administrativas.

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(82)

De esta forma:

• - Se aplicará el tipo del 0,4% cuando se transmitan viviendas cuyo valor real sea igual o inferior a 120.000€.
• - Se aplicará el tipo 0,5% cuando se transmitan viviendas cuyo valor real sea igual o inferior a 180.000€ y superior a 120.000€.
• - Se aplicará el tipo 1% cuando se transmitan viviendas cuyo valor real sea superior a 180.000€.

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(83)

Ley 4/2009, de 20 de julio, de Medidas Fiscales contra la Crisis Económica.

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(84)

Ley 11/1998, de 28 de diciembre, de Medidas Financieras, Administrativas y de Función Pública Regional.

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(85)

Cfr. Ley 7/2008, de 26 de diciembre, de Medidas Tributarias y Administrativas en materia de Tributos Cedidos, Tributos Propios y Tasas Regionales para el año 2009.Se mantiene idéntico tipo de gravamen en el artículo 4 uno de la Ley 13/2009, de 23 de diciembre de Medidas Tributarias y Administrativas para 2010.

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(86)

Este beneficio se regulaba en el artículo 4.Uno.1 Ley 11/2007, de Medidas para 2008 y exigía el cumplimiento de los siguientes requisitos:

• - Que se consignase expresamente en el documento público que formalice la adquisición el destino de ese inmueble a vivienda habitual.
• - Que la suma de la base imponible general menos el mínimo personal y familiar de todas las personas que vayan a habitar la vivienda sea inferior a 40.000€, límite que se incrementará en 6.000€ por cada hijo que exceda del mínimo para alcanzar la condición legal de familia numerosa.

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(87)

Artículo 4 uno de Ley de Medidas Tributarias y Administrativas para 2010, ya mencionada.

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(88)

Ley 8/2004, de 28 de diciembre, de medidas administrativas, tributarias, de tasas y de función pública.

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(89)

Cfr. Norma Foral 18/1987, de 30 de diciembre de 1987, del Territorio de Guipúzcoa del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Norma Foral 3/1989, de 21 de marzo de 1989, del Territorio de Vizcaya del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y Norma Foral 11/2003, de 31 de marzo, del Territorio de Álava, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

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(90)

Supuesto introducido para el caso de Álava por la Norma Foral 14/2008, de 3 de julio, de Medidas Fiscales para Incentivar la Actividad Económica, de adaptación del Impuesto sobre Sociedades a la Reforma Contable y otras Medidas Tributarias, con efectos de 12 de julio de 2008.

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(91)

A los efectos de la aplicación de lo dispuesto en esta letra f, se entenderá por superficie construida la comprendida dentro de las líneas perimetrales de las fachadas, tanto interiores como exteriores, y los ejes de las medianerías. Los cuerpos volados, balcones o terrazas que estén cubiertos, formarán parte de la superficie construida cuando se hallen limitados lateralmente por paredes; en caso contrario se computará únicamente el 50 por 100 de su superficie, medida en la misma forma. En ningún caso deberá computarse para el cálculo de la superficie construida a que se refiere la normativa foral, la superficie correspondiente a la parte proporcional ocupada por elementos comunes.

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(92)

Conforme a lo previsto en las correspondientes normas del impuesto para la aplicación del tipo del 2,5 por 100 será preciso reunir los siguientes requisitos:

- Que el adquirente no sea propietario de otra vivienda en un porcentaje superior al 25% dentro del mismo término municipal en que radica la vivienda objeto de adquisición.

Cuando el adquirente no haya transmitido la anterior vivienda habitual sita en el mismo término municipal que la vivienda adquirida, se aplicará el tipo del 4 por 100. No obstante, la Administración tributaria, previa solicitud del obligado tributario, devolverá la diferencia entre el impuesto efectivamente satisfecho y el importe resultante de aplicar al inmueble adquirido el tipo impositivo reducido, cuando además de cumplirse los requisitos exigidos en este artículo, el obligado tributario acredite dentro del plazo de 18 meses a partir de la adquisición, que ha procedido a la venta de la misma. Dicha devolución no devengará intereses de demora.

En definitiva, lo que se está diciendo es que en el supuesto de disponer de otra vivienda en el mismo término municipal, no se incumplirá este requisito siempre y cuando la misma se haya transmitido a fecha 31 de diciembre de 2012.

- Que se destine a residencia habitual del adquirente. La acreditación de este requisito debe realizarse en el plazo máximo de 12 meses a contar desde la adquisición de la vivienda.

- Que en el documento de adquisición se exprese que se cumplen las condiciones anteriores.

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(93)

Supuesto introducido por la Norma Foral 14/2008, de 3 de julio, de Medidas Fiscales para Incentivar la Actividad Económica, de adaptación del Impuesto sobre Sociedades a la Reforma Contable y otras Medidas Tributarias, con efectos de 12 de julio de 2008.

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(94)

Conforme a lo establecido para Guipúzcoa por la Norma Foral 4/2009, de 23 de diciembre por la que se introducen determinadas modificaciones tributarias, que afectan, en este caso a laNorma Foral 18/1987, de 30 de diciembre, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y para la Vizcaya en el artículo 51 de la Norma 3/2009, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Territorio Histórico de Bizkaia para el año 2010.

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(95)

Norma Foral 3/2008, de 9 de julio y Norma Foral 14/2008, de 3 de julio de 2008.

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(96)

Conforme a lo previsto en la Ley 11/2000, de 28 de diciembre, de Medidas Fiscales, de Gestión Administrativa y Financiera, y de Organización de la Generalitat Valenciana

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(97)

Ley 11/2002, de 23 de diciembre, de Medidas Fiscales, de Gestión Administrativa y Financiera, y de Organización de la Generalitat Valenciana

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(98)

Cuantía actualizada por la Ley 16/2008, de 22 de diciembre, de Medidas Fiscales, de Gestión Financiera y Administrativa, y de Organización de la Generalitat Valenciana

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(99)

Que nuestro Tribunal Constitucional ha definido en su Sentencia 289/2000, de 30 de noviembre como "instrumento indispensable para la consecución de la autonomía política"J. MARTÍN QUERALT C. LOZANO SERRANO"consecuencia y, al mismo tiempo, condicionante"MARTIN QUERALT, J., LOZANO SERRANO, C., TEJERIZO LÓPEZ, J. M., y CASADO OLLERO, G.: Curso de Derecho Financiero y Tributario, Curso de Derecho Financiero y Tributario

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(100)

Sentencias del Tribunal Constitucional, 37/1981, de 16 de noviembre de 1981, 46/1991, de 28 de febrero de 1991 y 14/1998, de 22 de enero de 1998.

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(101)

Cfr. Sentencia del Tribunal Constitucional 13/1992, de 6 de febrero de 1992.

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(102)

Nos estamos refiriendo obviamente a la utilización de la vía del gasto, a través del establecimiento de ayudas y subvenciones que favorezcan a este colectivo.

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(103)

Artículo 1 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

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(104)

Cfr. vr. gr, MARTÍN QUERALT, J., LOZANO SERRANO, C.; TEJERIZO LÓPEZ, J.M., y CASADO OLLERO, G.: Curso de Derecho Financiero y Tributario FERREIRO LAPATZA, J.J., MARTÏN FERNÄNDEZ, J., RODRIGUEZ MÁRQUEZ, J Y TOVILLAS MORÁN, J.M.: Curso de Derecho tributario. Parte especial. Sistema tributario. Los tributos en particular.

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(105)

CALVO ORTEGA, R.: Derecho Tributario (parte general)

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(106)

Tal y como queda redactado tras su reciente modificación por la Ley Orgánica 3/2009, de 18 de diciembre, de modificación de la Ley Orgánica 8/1980, de 22 de septiembre, de Financiación de las Comunidades Autónomas.

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(107)

Vid. en concreto nota 13 de este trabajo.

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(108)

Tampoco se emplea este término en la anterior Ley 25/1971, de 19 de junio de 1971, vigente hasta 2003, que en su artículo 2, acorde con la legislación de la época, a la hora de aludir a los miembros de la familia numerosa habla de cabeza de familia, cónyuge e hijos.

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(109)

En el resto de las Comunidades Autónomas no encontramos esta limitación.

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(110)

La ampliación de la vivienda se asimila reglamentariamente en el artículo 55.1.1. de la LIRPF a su adquisición cuando se produzca un aumento de superficie habitable a través de varias vías entre las que destaca la anexión de una vivienda contigua que pase a formar parte de la vivienda habitual, supuesto que contempla la deducción autonómica. En el IRPF, como aquí, se exige que con la ampliación se consiga el aumento de la superficie habitable de la propia vivienda habitual y parece razonable exigir que de la ampliación resulte una misma unidad física- que no registral- para que el concepto de ampliación no se desdibuje y pierda su naturaleza.

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(111)

Recordar que la salvedad de Baleares supone una excepción respecto de la exigencia de que trate de la vivienda habitual en la que residan todos los miembros durante un mínimo de tres años, salvo que aumenten los miembros y se adquiera por eso una nueva vivienda a la que, entonces si puede exigírsele ese diez por ciento de mayor superficie. Esto hace que en estos casos pueda justificar el cambio de vivienda por una mayor, pero no a partir de transcurridos los tres años, en los que el aumento de los miembros de la familia no se tiene en cuenta.

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(112)

En la misma línea, el número 2 del mismo precepto establece que "podrá establecerse una superficie útil superior a la máxima prevista

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