Revista Técnica Tributaria, Nº 93, Sección Doctrina Administrativa, Segundo trimestre de 2011
Procedimiento económico-administrativo. Actos de ejecución. Reformatio in peius en casos de acumulación de reclamaciones y posterior ejecución de fallo.
Unidad resolutoria: Vocalía 5ª.
En los casos en que se haya producido una acumulación de reclamaciones ante los TEA, al dictarse nueva liquidación en ejecución de la resolución, deberá respetarse la prohibición de la "reformatio in peius" en cada una de las liquidaciones que se dicten, como si no se hubiera producido la acumulación.
Fundamentos de derecho
TERCERO: La segunda cuestión alegada por X, S.A. hace referencia al principio de non reformatio in peius. Considera la entidad que si la liquidación inicialmente practicada por el IVA del ejercicio 1999 lo fue por importe de 451.224,02 euros (que comprende 302.283,14 euros de cuota y 148.940,88 euros de intereses de demora), no se puede dictar ahora una nueva liquidación por el mismo concepto y ejercicio que ascienda a 1.280.776,20 euros (que comprende 868.708,59 euros de cuota y 412.067,61 euros de intereses de demora), pues ello vulneraría el principio de non reformatio in peius.
El Tribunal Supremo ha recogido la doctrina constitucional sobre los límites de la revisión y el principio de la reformatio in peius, entre otras sentencias, en la de 23 de noviembre de 2005, en la cual señala que:
"Está consolidado en la doctrina establecida por el Tribunal Constitucional que la "reformatio in peius" tiene lugar cuando el recurrente, en virtud de su propio recurso, ve empeorada o agravada la situación jurídica creada o declarada en la resolución jurídica impugnada, de modo que lo obtenido con el pronunciamiento que decide el recurso es un efecto contrario al perseguido, que era precisamente, eliminar o aminorar el gravamen sufrido por la resolución impugnada (Cfr. SSTC 9/1998, 232/2001, de 11 de diciembre)….
Se reputa, por tanto, una garantía del régimen de los recursos fuere en vía jurisdiccional como administrativa que encuentra su apoyo en el principio dispositivo e, incluso en la interdicción de la indefensión y en el derecho constitucional a la tutela judicial efectiva (art. 24.1 CE). Es evidente que si se aceptase que los órganos competentes para resolver los recursos pueden modificar de oficio, en perjuicio de los recurrentes, la resolución impugnada por éstos, se introduciría un elemento disuasorio para el ejercicio del derecho a los recursos legalmente establecidos"…..
En el presente supuesto, vemos que en fecha 23 de julio de 2004 se dictan dos acuerdos de liquidación…. Posteriormente, se interponen dos reclamaciones económico-administrativas independientes ante este TEAC …. si bien éstas son resueltas de forma acumulada mediante Resolución de fecha 13 de febrero de 2008.
El hecho de que se dicte un único Acuerdo en ejecución de la Resolución del TEAC no obsta para considerar de forma independiente ambos ejercicios, 1999 y 2000, y por ello este Tribunal considera que en relación con el ejercicio 1999 sí se conculca el principio de la prohibición de reformatio in peius, puesto que como consecuencia de haber recurrido la entidad la liquidación practicada por el IVA del ejercicio 1999 ha visto empeorada su situación inicial.
Las liquidaciones de los ejercicios 1999 y 2000 son practicadas por los mismos motivos, y la liquidación practicada por uno de ellos no afecta a la liquidación practicada por el otro. Si las reclamaciones no se hubieran acumulado por este Tribunal, se habrían dictado dos actos de ejecución y estarían claros los límites cuantitativos de cada uno de ellos a tener en cuenta para no incurrir en reformatio in peius.
Es cierto que, considerados de forma conjunta los dos ejercicios, la cantidad a ingresar por X, S.A. inicial era superior a la que resulta ahora de la ejecución del fallo del TEAC, pero ambas liquidaciones eran independientes y los resultados de una no afectan a la otra, por lo que el límite cuantitativo a tener en cuenta para examinar si se ha vulnerado la prohibición de la reformatio in peius será el resultado de la liquidación practicada por cada ejercicio de forma individual. Por tanto, la liquidación a practicar por el ejercicio 1999 no podrá arrojar una cantidad a ingresar por X, S.A. superior a 451.224,02 euros, y la del ejercicio 2000 no podrá exceder de 4.465.434,13 euros.